70487 RAPPORT SUR LE RESPECT DES NORMES ET CODES (« RRNC/ROSC1 ») COMPTABILITE ET AUDIT TOGO April 2010 1 Report on the Observance of Standards and Codes. Sommaire Résumé des conclusions ............................................................................................................ i I. CONTEXTE ECONOMIQUE.......................................................................................... 1 II. CADRE LEGAL ET INSTITUTIONNEL ....................................................................... 4 III. LES NORMES COMPTABLES ................................................................................. 19 IV. LES NORMES D’AUDIT ........................................................................................... 25 V. PERCEPTIONS QUANT A LA QUALITE DE L’INFORMATION FINANCIERE ... 27 VI. RECOMMANDATIONS ............................................................................................ 28 A. Normes Comptables ............................................................................................. 29 B. Profession Comptable – Normes Professionnelles ............................................... 30 C. Formation.............................................................................................................. 31 D. Accessibilité de l’information financière des entreprises ..................................... 32 Le présent rapport a été préparé par une équipe de la Banque Mondiale sur la base de travaux réalisés à Lomé en Novembre 2009. L’équipe projet était dirigée par Fily Sissoko (Spécialiste principal en gestion financière, région Afrique) sous la supervision de Edward Olowo-Okere (Chef du Département de Gestion Financière de la région Afrique) et comprenait en outre Alain Hinkati (spécialiste en gestion financière pour le Togo) et Thierno Mbacké (Consultant). Les auteurs tiennent à exprimer leurs remerciements aux Autorités togolaises, aux représentants de la profession comptable et du secteur privé pour leur participation active et leur soutien au cours de cette étude. La publication du présent rapport a été autorisée par le Ministère de l’Economie et des Finances le [date à préciser]. _________________________________________________________________________ RESUME DES CONCLUSIONS Le présent rapport se propose d’évaluer les normes et pratiques de comptabilité et d’audit financier au Togo dans les secteurs privé et parapublic, en utilisant comme références les normes internationales d’information financière (« IFRS ») et d’audit (« ISA ») et en tenant compte des bonnes pratiques observées au plan international dans ces deux domaines. Le principal objectif de cette évaluation est de formuler des recommandations au Gouvernement en vue de renforcer les pratiques en matière de comptabilité, d’audit financier et de transparence financière au sein du secteur privé et des entreprises parapubliques au Togo. Le présent rapport intègre également les améliorations à apporter au cadre légal et réglementaire au plan régional, compte tenu du rôle primordial joué par l’Union Economique et Monétaire Ouest Africaine (UEMOA) et l’Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA). A l’instar des autres pays de l’UEMOA, le Togo a connu ces dernières années des avancées significatives de son cadre légal et réglementaire de la comptabilité et de l’audit qui permettent d’envisager une évolution future favorable de la pratique comptable et d’audit dans le pays. Des améliorations sont cependant nécessaires pour permettre au pays de respecter les normes internationales en la matière. Les obligations des entreprises et des entités du secteur financier en matière de comptabilité et d’audit sont contenues dans les lois et règlements de l’UEMOA et dans les textes de l’OHADA, complétées par des dispositions de la BCEAO pour les banques et du code CIMA pour les compagnies d’assurance. Les normes comptables applicables au Togo sont fixées par le Système Comptable de l’OHADA. Aucun texte légal ou réglementaire ne régit les normes d’audit au Togo et au niveau de l’UEMOA ou de l’OHADA. Les textes réglementaires du Système Comptable OHADA, conçus pour l’essentiel depuis plus d’une décennie, ont connu peu d’évolution depuis leur entrée en vigueur en raison du non fonctionnement des structures nationales et communautaires chargées d’assurer leur adaptation aux évolutions de l’environnement comptable, économique et juridique. Des initiatives récentes en vue de dynamiser ces structures communautaires ont été entreprises par les Autorités de l’UEMOA. Ces efforts devraient aboutir au plan régional à l’adoption des normes IFRS, des normes ISA, du Code de Déontologie et d’éthique de la Fédération Internationale des Experts-Comptables (IFAC). Il conviendra de mettre en place des mécanismes d’accompagnement et de formation pour une application adéquate des textes qui seront adoptés dans les différents pays, notamment le Togo. Le projet d’adoption des normes IFRS devra également inclure le cadre comptable des Banques et surtout celui des assurances qui est largement dépassé. La normalisation du système comptable OHADA, actuellement en vigueur dans 16 pays dont le Togo, fait face à des difficultés de fonctionnement des organes chargés de sa mise en œuvre, aussi bien au niveau national que communautaire. Ce Système est confronté également à un manque de flexibilité de ses organes nécessaire pour l’adapter et l’ajuster fréquemment aux évolutions sur le plan international. Des réformes sont cependant en cours pour redynamiser le processus de normalisation, avec l’adoption des nouveaux règlements du CCOA et du CPPC pour une plus grande implication des professionnels de la région. L’OHADA vient également de créer une commission de normalisation comptable. Un cadre de concertation et de coordination devrait être défini entre ces instances de normalisation pour éviter une duplication des structures et harmoniser le cadre d’intervention. Au plan national, le CNC du Togo n’est pas encore opérationnel depuis sa création en avril 2007. Conformément aux dispositions prévues par le Système Comptable OHADA, les Petites et Moyennes Entreprises (PME) et les Très Petites Entreprises (TPE) ont la possibilité d’appliquer des règles comptables simplifiées avec des systèmes dits allégé et « minimal de trésorerie ». Cependant, ces entreprises n’ont pas encore la possibilité de s’affilier à un Centre de Gestion Agréé (CGA) au Togo comme cela existe dans certains pays de l’UEMOA. En effet, les projets de textes relatifs à la création des CGA n’ont pas encore été adoptés au Togo. Les textes de l’OHADA prévoient le dépôt par les entreprises de leurs états financiers annuels au greffe du Tribunal, mais ce système ne fonctionne pas faute de moyens adéquats. Par conséquent, les états financiers de synthèse ne sont pas déposés au Greffe et aucune sanction pénale n’est appliquée en cas de manquement à cette disposition. L’UEMOA vient d’adopter une Directive instituant le Guichet Unique de Dépôt des Etats Financiers (GUDEF). L’adoption au niveau national de textes réglementaires relatifs au GUDEF permettra de réduire le phénomène de pluralité des bilans. i Résumé des conclusions (suite) La profession comptable au Togo est organisée depuis 2001 à travers la création de l’ONECCA-TOGO conformément aux dispositions communautaires de l’UEMOA. L’ONECCA-TOGO n’est pas membre de l’IFAC et ne respecte pas la plupart des sept Déclarations des Obligations des Membres (Statement of Membership Obligations – SMO). L’Etat Togolais est un agent économique stratégique qui participe à la constitution et à la gestion des sociétés d’Etat et des sociétés à participation majoritaire qui tiennent toujours une place importante dans l’économie togolaise notamment dans le domaine bancaire et celui de l’agro-industrie. Pour renforcer leur gestion, l’Etat a récemment pris des mesures pour améliorer la transparence dans la désignation des commissaires aux comptes. Cette transparence pourrait être renforcée par l’adoption de mesures plus générales relatives à la gouvernance des entreprises publiques notamment : (i) la mise en place d’un cadre juridique et réglementaire efficace, (ii) la diffusion d’informations régulières et consolidées sur les entreprises publiques et la publication d’un rapport annuel agrégé sur ces entreprises, (iii) la mise en place de procédures de contrôle interne efficaces ainsi que de comités d’audit interne, (iv) la publication d’informations financières significatives. Il conviendra également de mettre en œuvre les recommandations du ROSC Gouvernance d’entreprise. En matière de formation académique, il n’existe aucune structure qui prépare au cursus menant au diplôme d’expertise comptable du DECOFI institué en 2001 au niveau de l’UEMOA. Ce diplôme, conforme aux principes édictés par l’IFAC en la matière, n’est pas encore totalement opérationnel en raison de difficultés liées au coût élevé de la formation, à la faible implication des professionnels dans l’organisation du diplôme, et à des difficultés pratiques de contrôle du stage professionnel et d’organisation des examens finaux. Le Togo dispose de deux principales universités publiques à Lomé et Kara et de beaucoup d’écoles privées qui forment aux métiers de la comptabilité-gestion. Les dispositions pour assurer un contrôle de qualité des formations dans ces écoles privées ne sont cependant pas encore opérationnelles. Le constat est que la qualité de la formation aux métiers comptables est largement en deçà des attentes du secteur privé qui souhaite disposer de comptables qualifiés de tous les niveaux. Ainsi, beaucoup de jeunes togolais se rendent dans les pays comme la Côte d’Ivoire et le Sénégal pour poursuivre leurs études supérieures. Au niveau de la formation professionnelle continue, un plan devrait être mis en place par l’ONECCA- TOGO afin de s’assurer de la qualité des enseignements suivis par les professionnels. Les mécanismes de suivi du respect de ces obligations devraient également être mis en place par l’Ordre. Les recommandations prioritaires qui ressortent du ROSC Comptabilité et Audit au Togo sont résumées dans le tableau ci-après, en distinguant les actions qui impliquent des décisions au niveau national de celles qui relèvent de l’échelon de l’UEMOA ou de l’OHADA. ii SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS PRIORITAIRES Calendrier de mise en œuvre Liens avec Actions § nº Responsabilité Court terme Moyen terme Long terme projets BM (1-2 ans) (3-4 ans) (5-7 ans) A) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE L’ECHELON COMMUNAUTAIRE 1. NORMES COMPTABLES Commission i. Engager les acteurs communautaires à coordonner les activités UEMOA – – de normalisation et à éviter la duplication des organes 70 Secrétariat Aucun notamment en mettant en place un cadre de concertation entre le Permanent de CCOA et la CNC de l’OHADA nouvellement créée. l’OHADA ii. Appliquer les nouveaux règlements instituant le CCOA et le CCOA A définir au cours de l’atelier de validation CPPC, définir le mode de fonctionnement et de concertation CPPC 70 Aucun avec les CNC et s’assurer qu’ils disposent de moyens nécessaires CNC pour remplir leurs fonctions. ONECCA CNC-OHADA iii. Engager avec la Commission de l’UEMOA et l’OHADA, le 69 CCOA Projet processus d’adoption des normes IFRS BCEAO Régional1 CIMA iv. Engager avec la Commission de l’UEMOA, le processus d’adoption des normes Comptables Internationales du Secteur 73 Aucun Public (International Public Sector Accounting Standards – IPSAS) conformément à la SMO 5 1 Ce projet fait référence au don institutionnel pour le développement et la normalisation de la Profession comptable et d’audit au sein de l’espace communautaire financé par la Banque Mondiale. iii SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS PRIORITAIRES (SUITE) Calendrier de mise en œuvre Liens avec Court terme Moyen terme Long terme Actions § nº Responsabilité projets BM (1-2 ans) (3-4 ans) (5-7 ans) A) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE L’ECHELON COMMUNAUTAIRE (SUITE) 2. PROFESSION COMPTABLE ET NORMES PROFESSIONNELLES v. Mettre en place un système de contrôle de l’exercice professionnel, destiné à assurer la qualité de la pratique Aucun comptable et d’audit et le respect des règles déontologiques au 75 CPPC sein de la profession dans l’Union. vi. Mettre en conformité les pratiques d’audit au niveau de la région avec les normes internationales d’audit :  Adoption comme normes régionales les normes ISA en tenant compte des diligences additionnelles exigées 74 A définir au cours de l’atelier de validation par le droit comptable OHADA sur les sociétés commerciales ; CPPC Projet  Adoption au niveau régional, du code d’éthique et de 1 Régional déontologie de l’IFAC ainsi que de la norme Internationale sur le Contrôle de Qualité - International Standard on Quality Control - (ISQC) 1.  Elaboration d’un manuel d’audit décrivant l’approche, la méthodologie et le mode de tenue de dossier conformément aux exigences de l’IFAC. 3. EDUCATION ET FORMATION PROFESSIONNELLE vii. Engager une réflexion profonde du cursus du DECOFI afin 81 UEMOA de : (i) revoir le mécanisme d’accréditation d’institutions ayant Projet A définir au cours de l’atelier de validation le privilège de délivrer le diplôme, (ii) réduire le coût 1 Régional relativement élevé de la formation, et (iii) impliquer les professionnels dans la formation. iv SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS PRIORITAIRES (SUITE ET FIN) Calendrier de mise en œuvre Liens avec Actions § nº Responsabilité Court terme Moyen terme Long terme projets BM (1-2 ans) (3-4 ans) (5-7 ans) B) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE L’ECHELON NATIONAL 1. NORMES COMPTABLES viii. Faire fonctionner le Conseil National de la Comptabilité 70 Gouvernement Aucun A définir au cours de l’atelier de validation conformément aux dispositions communautaires. ONECCA -TOGO 2. PROFESSION COMPTABLE ET NORMES PROFESSIONNELLES 78 ONECCA -TOGO ix. Développer un plan stratégique de l’ONECCA-Togo et renforcer ses capacités techniques, humaines et matérielles Aucun afin de lui permettre de jouer pleinement son rôle Gouvernement x. Renforcer le contrôle de l’information financière des 82 ONECCA - entreprises en exigeant une attestation délivrée par un TOGO/Secteur Aucun membre de la profession comptable qui accompagne le dépôt privé des états financiers à l’administration fiscale. A définir au cours de l’atelier de validation Gouvernement xi. Elaborer et Adopter les textes réglementaires pour l’adoption 74 ONECCA-TOGO au niveau national des normes ISA, du code d’éthique et de Projet 1 déontologie de l’IFAC, et de la Norme Internationale sur le régional Contrôle de Qualité - International Standard on Quality Control - (ISQC1) xii. Renforcer la gouvernance des entreprises publiques par Gouvernement l’adoption de dispositions plus larges relatives à la publication 77 OECCA-TOGO des informations financières et à la mise en place de Aucun procédures de contrôle interne efficaces ainsi que de comités d’audit interne. v SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS PRIORITAIRES (SUITE) Calendrier de mise en œuvre Liens avec Actions § nº Responsabilité Court terme Moyen terme Long terme projets BM (1-2 ans) (3-4 ans) (5-7 ans) B) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE L’ECHELON NATIONAL (SUITE) 75 xiii. Mettre en place un système de contrôle destiné à assurer la ONECCA-TOGO Aucun A définir au cours de l’atelier de validation qualité de la pratique comptable et d’audit et le respect des règles déontologiques au sein de la profession par la mise en place : au sein de chaque firme d’audit, d’un système de contrôle qualité interne ; et mise en place d’une commission de contrôle qualité au sein de l’ONECCA-TOGO. 3. EDUCATION ET FORMATION xiv. Instaurer un plan de formation professionnelle continue 79 ONECCA-TOGO obligatoire pour les membres de la profession conformément Aucun aux textes de l’ONECCA-TOGO et aux normes de l’IFAC. xv. Réviser le programme d’enseignement des écoles de gestion 80 Gouvernement et de comptabilité pour la licence afin d’améliorer la qualité ONECCA-TOGO de l’enseignement comptable et d’accroître le nombre de Universités Aucun A définir au cours de l’atelier de validation techniciens comptables. Association des écoles de gestion 81 Gouvernement xvi. Renforcer les moyens de l’Université de Lomé afin de la ONECCA-TOGO doter d’un Institut d’expertise comptable préparant au Universités Aucun DECOFI Association des écoles de gestion vi SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS PRIORITAIRES (SUITE ET FIN) Calendrier de mise en œuvre Liens avec Actions § nº Responsabilité Court terme Moyen terme Long terme projets BM (1-2 ans) (3-4 ans) (5-7 ans) B) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE L’ECHELON NATIONAL (SUITE) 4. ACCESSIBILITE A L’INFORMATION FINANCIERE ET COMPTABLE xvii. Adopter les décrets d’application portant mise en place des CGA pour apporter une assistance comptable aux TPE, par 72 un dispositif d’incitations et une aide technique en matière Gouvernement Aucun fiscale et comptable en s’inspirant de l’expérience des autres pays membres de l’Union. A définir au cours de l’atelier de validation xviii. Mettre en place le Guichet Unique de Dépôt des Etats Financiers (GUDEF) conformément à la Directive 82 Gouvernement Aucun correspondante de l’UEMOA xix. Formaliser la création du comité de pilotage pour développer 83 Gouvernement Aucun un plan d’actions des réformes du ROSC. vii MONNAIE : FRANC CFA (FCFA) Taux de change : 1 USD = 480 FCFA au 31 décembre 2009 SIGLES ET ABBREVIATIONS AU Acte Uniforme ABWA The Association of Accountancy Bodies in West Africa BCEAO Banque Centrale des Etats d’Afrique de l’Ouest BRVM Bourse Régionale des Valeurs Mobilières CAC Commissaire aux Comptes CCOA Conseil Comptable Ouest Africain CEDEAO Communauté Economique des Etats d’Afrique de l’Ouest CESAG Centre Africain d’Etudes Supérieures en Gestion CGA Centre de Gestion Agréé CIMA Conférence Interafricaine des Marchés d’Assurances CNC Conseil National de la Comptabilité CNUCED Conférence des Nations Unies sur le Commerce et le Développement CPPC Conseil Permanent de la Profession Comptable CRCA Commission Régionale de Contrôle des Assurances CREPMF Conseil Régional de l’Epargne Publique et des Marchés Financiers DECOFI Diplôme d’Expertise Comptable et Financière DESCOGEF Diplôme d’Etude Supérieure Comptable et en Gestion Financière DGI Direction Générale des Impôts FIDEF Fédération Internationale des Experts-Comptables Francophones GIE Groupement d'Intérêt Economique IAS International Accounting Standards (Normes Internationales de Comptabilité) IASB/IASC International Accounting Standards Board / Committee IFAC International Federation of Accountants (Fédération Internationale des Experts- Comptables) IFRS International Financial Reporting Standards (Normes Internationales d’Information Financière) INPHB Institut National Polytechnique Houphouët Boigny ISA International Standard on Auditing (Normes Internationales d’Audit) OHADA Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires ONECCA -TOGO Ordre National des Experts Comptables et Comptables Agréés du TOGO PCB Plan Comptable Bancaire PCG Plan Comptable Général PIB Produit intérieur brut PME Petites et moyennes entreprises ROSC Report on the Observance of Standards and Codes (Rapport sur l’Application des Normes et Codes) SA Société anonyme SARL Société à responsabilité limitée SMO Statement of membership obligations de l’IFAC SYSCOA/SYSCOHADA Système Comptable Ouest-Africain / de l’OHADA TPE Très petites entreprises UEMOA Union Economique et Monétaire Ouest-Africaine UMOA Union Monétaire Ouest-Africaine viii I. CONTEXTE ECONOMIQUE 1. L’évaluation des normes et pratiques en matière de comptabilité et d’audit au Togo s’inscrit dans le cadre du programme « Rapports sur le Respect des Normes et Codes » (ROSC2), une initiative conjointe de la Banque Mondiale et du Fonds Monétaire International (FMI). Cette évaluation met l’accent sur le cadre institutionnel et l’environnement professionnel qui sous tendent la comptabilité du secteur privé ainsi que les pratiques d’audit. Elle vise à évaluer les forces et les faiblesses de l’environnement comptable et d’audit influant sur la qualité de l’information financière publiée. Elle implique la revue non seulement des obligations légales mais aussi des pratiques observées dans le pays, et retient, comme références de comparaison, les Normes Internationales d’Information Financière (IFRS3), les Normes Internationales d’Audit (ISA4), ainsi que les bonnes pratiques couramment observées au plan international en matière de réglementation comptable et d’audit. 2. Le Togo est un pays à faible revenu situé en Afrique de l’Ouest et d’une superficie de 56,785 km2. Avec une population estimée à 6.3 millions et une croissance démographique estimée à 2,7 pourcent par an, le Togo a un revenu brut annuel par habitant estimé à 400 dollars des Etats Unis en 2008 qui est relativement bas comparé à la moyenne en Afrique Subsaharienne. 3. Au début des années 90, le Togo a été perturbé par une longue période d’instabilité sociopolitique avec des répercussions économiques qui ont été amplifiées par la suspension de l’aide internationale pour des atteintes à la démocratie et aux droits de l’homme et en raison d’importantes accumulations d’arriérés de paiements intérieurs comme extérieurs. L’incidence de cette crise prolongée a été considérable au plan social avec la baisse drastique du niveau de vie d’une large partie de la population et la détérioration des indicateurs sociaux. Entre 1990 et 2005, le taux de croissance économique n’a été que de 1,1 pourcent par an en moyenne (soit l’un des plus faibles d’Afrique subsaharienne) contre 5,4 pourcent par an sur la période 1985-1989. Compte tenu de la croissance démographique, le revenu par habitant a connu une baisse de 1 pourcent par an en moyenne sur la même période. 4. La gouvernance économique et financière s’est aussi dégradée tandis que les secteurs clé de l’économie (coton, phosphates et énergie en particulier) ont connu de très importantes difficultés. La mauvaise gestion des secteurs du coton et des phosphates, l’incapacité à investir pour moderniser un équipement vieillissant et la crise énergétique se sont traduites par une baisse de la part de ces secteurs dans le PIB et une mauvaise performance du secteur des exportations. Enfin, des problèmes de gouvernance, un climat d’investissement peu performant et les dysfonctionnements au niveau du secteur bancaire ont été un obstacle au développement de l’investissement privé. 5. Toutefois, au cours des dernières années, le Togo a engagé de profondes réformes politiques et économiques afin de résoudre cette très longue crise sociopolitique. En effet, après le décès en février 2005 du Président Eyadéma Gnassingbé, qui a dirigé le pays pendant près de quatre décennies, le Togo a entrepris un processus politique de réconciliation nationale qui a abouti, après de longues négociations entre les principaux partis politiques, à la signature d’un Accord Politique Global (APG) en août 2006 et la mise en place d’un gouvernement d’union nationale en décembre 2007. Ainsi, après 2 Reports on the Observance of Standards and Codes (www.worldbank.org/ifa). 3 International Financial Reporting Standards. Le terme IFRS recouvre à la fois les normes internationales de comptabilité (International Accounting Standards ou IAS) antérieurement émises par l’International Accounting Standards Committee ou IASC (transformé en 2001 en International Accounting Standards Board ou IASB) et les normes émises depuis 2001 par l’IASB. 4 International Standards on Auditing émis par un organisme autonome au sein de la Fédération Internationale des Experts-Comptables (International Federation of Accountants ou IFAC). 1 Togo – ROSC Comptabilité et Audit une longue période d’instabilité politique, le Togo est en train d’établir un environnement politique favorable aux réformes. 6. Au plan économique, les autorités ont réalisé des progrès notables dans la mise en œuvre de réformes visant à stabiliser le cadre macroéconomique, améliorer la gouvernance économique et financière et jeter les bases d’une croissance forte et durable. Ces efforts ont abouti à l’atteinte du Point de décision de l’Initiative PPTE renforcée en Novembre 2008. Le Gouvernement a adopté le DSRP complet en juin 2009 et est déterminé à mettre en œuvre les mesures qu’il contient en vue d’atteindre le point d’achèvement en 2010. Dans ce cadre, le Programme d’Actions Prioritaires (PAP) a été validé en novembre 2009 traduisant ainsi la volonté de mise en œuvre des réformes contenue dans le DSRP, notamment : (i) le renforcement de la gestion des finances publiques ; (ii) l’amélioration du climat des investissements pour favoriser la croissance du secteur privé; (iii) l’amélioration de l'accès à la santé et à l'éducation ; (iv) la construction et la réhabilitation des infrastructures routières et du secteur énergétique ; et (v) la poursuite de la restructuration du secteur financier. Le Ministère de l'Economie et des Finances est chargé de la mise en œuvre générale du programme dont le suivi quotidien et l'évaluation sont assurées par le Secrétariat Permanent pour le suivi des Politiques de Réformes et des Programmes Financiers (SP-PRPF). 7. La Stratégie Intérimaire de la Banque Mondiale pour le Togo pour la période 2008-2010 a été adoptée par le Conseil d’administration en mai 2008. Elle est alignée sur le DSRP intérimaire et axée sur les piliers suivants : (i) l’amélioration de la gouvernance économique et la transparence dans la gestion publique, (ii) la promotion de la reprise économique et du développement durable, (iii) l’amélioration des besoins sociaux urgents. La Banque a ainsi approuvé depuis la reprise des activités au Togo plusieurs projets et programmes dont deux dons pour la Relance Economique et la Gouvernance de montants respectifs équivalents à 170,6 millions et 12 millions et un don d’Assistance Technique pour la Réforme du secteur financier et la Gouvernance d’un montant équivalent à 12 millions de dollars américains. 8. Le secteur financier au Togo est en pleine restructuration et son poids dans la zone UEMOA est encore relativement faible. Au 31 décembre 2008, le secteur bancaire se compose de onze (11) banques et deux (2) établissements financiers. Le secteur bancaire au Togo est dans une situation précaire depuis plusieurs années comme le souligne la revue du secteur financier entrepris réalisé par la Banque Mondiale en 2005-2006 et dont les résultats sont encore d’actualité. Les principales faiblesses du secteur bancaire et financier incluent les difficultés pour atteindre les principaux ratios prudentiels de la BCEAO, l’existence de fonds propres négatifs dans un certain nombres d’établissements financiers, l’existence d’importants volumes de crédits douteux dans le portefeuille de certaines banques dont d’importants arriérés du secteur public et privé, une faible gouvernance d’entreprise. Le Gouvernement détient également directement ou indirectement d’importantes parts dans six des onze banques commerciales. La Banque Mondiale a approuvé un don dont l’objectif est d’appuyer les réformes du secteur bancaire et financier. 9. Le secteur de la micro-finance est relativement dynamique au Togo. Au 30 septembre 2009, 76 Institutions mutualistes ou Coopératives d’Epargne et de Crédit5 disposaient d’un agrément du Ministère. L’encours des dépôts s’établit à 74,1 milliards de FCFA au 30 septembre 2009 (154,4 millions de dollars Américain), équivalent pratiquement à celui de la Côte d’Ivoire. L’encours total des crédits distribués sur la même période s’élève à 63,2 milliards de FCFA (131 millions de dollars Américain). 10. Le secteur des assurances n’est pas encore très développé au Togo même s’il a connu une progression significative depuis quelques années. Les compagnies d’assurances au Togo étaient au nombre de 12 au 31 décembre 2008 dont 9 sociétés d’assurances IARD (Incendies, Accidents et 5 Source : Cellule d’Appui et de Suivi des Institutions Mutualistes ou Coopératives d’Epargne et de Crédit (CAS/IMEC) du Ministère de l’Economie et des Finances. 2 Togo – ROSC Comptabilité et Audit Risques Divers) constituant 77% des activités d’assurances et 3 sociétés d’assurance vie, représentant 23% des activités. Le secteur a réalisé 22 milliards de FCFA de chiffres d’affaires (environ 50 millions de dollars Américain) au 31 décembre 2008 dont 17 milliards de FCFA pour l’IARD et 5 milliards de FCFA pour l’assurance vie. Comparé à la plupart des pays ayant adhéré au code Conférence Interafricaine des Marchés d'Assurances (CIMA), le poids du secteur des assurances dans l’économie Togolaise est encore relativement limité. 11. Le secteur privé est relativement peu développé au Togo. L'environnement des affaires pour le développement du secteur privé au Togo est l'un des moins favorables de la sous-région6. Le climat général des affaires pour la sous-région est déjà lui-même situé à un faible niveau comparé aux standards internationaux. Cette situation, en bonne partie liée à la crise socio-politique qu'a connue le pays et aux contraintes de l’environnement réglementaire et institutionnel du secteur privé, constitue une très sérieuse entrave au développement du secteur privé national et à la promotion de l'Investissement Direct Etranger (IDE), deux facteurs essentiels pour la relance durable de la croissance économique. 12. Une part importante du budget d’investissement est financée sur ressources externe. En effet, plus de 50% du budget d’investissement public du Togo est financé sur ressources externes. La quasi-totalité des projets d’investissement financés avec l’aide extérieur au Togo est auditée par des cabinets privés, pour la plupart locaux ou régionaux et cela compte tenu de la faible capacité des Institutions Supérieures de Contrôle de l’Etat. La qualité des travaux réalisés par les cabinets privés a donc une incidence directe sur les efforts actuels pour améliorer la gestion des projets fonds publics et l’atteinte des objectifs de développement. Ainsi, l’étude ROSC revêt donc une importance particulière au Togo compte tenu des incidences sur l’amélioration des finances publiques. 13. L’intégration régionale est l’un des piliers de la stratégie de développement du Togo. Pays carrefour et de transit, le Togo a un intérêt particulier à l’intégration régionale pour améliorer le commerce avec les autres pays. Le principal vecteur de cette intégration est actuellement l’Union Economique et Monétaire Ouest-Africaine (UEMOA), composée de sept pays francophones et un lusophone avec 73 millions de consommateurs. L’intégration financière est également effective dans le cadre de l’UEMOA avec notamment une monnaie unique, le franc CFA, arrimé à l’euro et des institutions communes telles que : (i) la Banque Centrale des Etats d’Afrique de l’Ouest (BCEAO), institut d’émission monétaire et la commission Bancaire, chargée de la supervision des établissements de crédit ; (ii) la Bourse Régionale des Valeurs Mobilières (BRVM) et le Conseil Régional de l’Epargne Publique et des Marchés Financiers (CREPMF). Le Togo est également membre de la Communauté Economique et Douanière des Etats de l’Afrique de l’Ouest (CEDEAO) qui regroupe 15 pays de la sous région avec 220 millions d’habitants et qui offre un plus grand marché d’exportation à des conditions avantageuses énoncées dans les accords d’intégration régionale. Le Togo appartient aussi à l’Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA) au sein de laquelle une législation commune en matière de droit des affaires a été développée. Enfin, dans le secteur des assurances, le Togo a adhéré à une convention instituant des règles uniformes pour toute l’Afrique francophone (CIMA). 14. Le renforcement de la qualité, de la fiabilité et de l’accès à l’information comptable et financière au sein du secteur privé participe de la stratégie de développement économique du Togo, et ce, sous plusieurs aspects :  l’amélioration du climat d'investissement, afin de stimuler l'investissement et d’accroître la compétitivité des entreprises. Une information comptable fiable et accessible aux investisseurs, banquiers et autres agents économiques en général renforcerait la confiance des investisseurs et faciliterait l'intermédiation bancaire et la 6 Dans le rapport de la Banque Mondiale, Facilité des Affaires 2010, le Togo est classé 165ème sur 185 pays. Dans le sous critère création des entreprises, le Togo est classé à la 170 ème place. 3 Togo – ROSC Comptabilité et Audit mobilisation de l’épargne publique, permettant ainsi aux entreprises un accès plus facile aux capitaux, y compris sous la forme de crédits bancaires.  une meilleure gouvernance au sein du secteur privé et parapublic. Des pratiques renforcées en matière de comptabilité et d'audit conduiraient à une meilleure transparence financière du secteur des entreprises, rendraient la dissimulation d’opérations illicites plus difficile et permettraient une meilleure protection des actionnaires, des créanciers et des salariés. Une meilleure transparence permettrait en outre d’assurer une concurrence plus loyale entre entreprises à statut privé (y compris les entreprises parapubliques).  une coopération et une intégration économique accrues au plan sous-régional et international. L'adoption et la mise en œuvre de règles et pratiques communes dans le domaine de la comptabilité et de l’audit contribueront à faciliter les échanges économiques et financiers entre le Togo et ses partenaires, y compris au sein de la CEDEAO. II. CADRE LEGAL ET INSTITUTIONNEL A. Législation et Réglementation en Matière de Comptabilité et d’Audit 15. A l’instar des autres Etats-membres de l’OHADA, les obligations en matière de comptabilité, de présentation de comptes et de contrôle légal (audit externe) des comptes des entreprises au Togo sont contenues dans deux Actes Uniformes (AU)7 de l’OHADA. La volonté d’instaurer des pratiques comptables uniformes et homogènes dans l’environnement OHADA et d’obtenir une meilleure fiabilité de l’information financière destinée aux tiers a été à l’origine de l’adoption d’un système comptable unique et commun aux Etats-Parties. Le champ d’application du système comptable défini par ces deux AU précise qu’il s’applique aux entreprises soumises aux dispositions du droit commercial, aux entreprises para-publiques, d’économie mixte et aux coopératives. Les dispositions générales du droit comptable précisent que les états financiers annuels doivent être établis dans les quatre mois qui suivent la clôture de l’exercice qui coïncide avec la fin de l’année civile, en l’occurrence, le 31 décembre de chaque année. Doivent en outre être mis à la disposition des actionnaires 15 jours avant l’assemblée générale ordinaire (laquelle se tient au plus tard six mois après la date de clôture) les documents sociaux suivants : l’inventaire, les états financiers de synthèse, le rapport de gestion et, s’il existe, le rapport du commissaire aux comptes. Des sanctions pénales sont prévues à l’encontre des dirigeants des entreprises qui n’auraient pas dressé l’inventaire et établi les états financiers annuels. 16. L’Acte Uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités des entreprises dans les Etats-parties au Traité relatif à l’OHADA8 ou Système Comptable OHADA définit les modalités d’établissement des comptes et des états financiers des entreprises. Il traite à la fois des comptes individuels (ou comptes personnels dans sa terminologie) des entreprises et des comptes consolidés et combinés. L’une des caractéristiques intéressantes du Système Comptable OHADA est l’existence de trois niveaux d’exigence, selon la taille de l’entreprise :  Le « système normal de présentation des états financiers et de tenue des comptes » correspondant au niveau le plus élevé d’exigence. Le système normal, prescrit par l’article 7 AU Portant Organisation et Harmonisation des Comptabilités des Entreprises adopté le 23 mars 2000 et AU Relatif au Droit des Sociétés Commerciales et du Groupement d'Intérêt Economique du 17 avril 1997. 8 Le SYSCOA a été développé le premier et adopté officiellement par l’UEMOA sous la forme du Règlement 04/96 du 20 décembre 1996 Relatif au Droit Comptable (amendé par le Règlement 07/01 du 20 septembre 2001). Ce système comptable a ensuite été adapté et étendu à tous les pays membres de l’OHADA. Ainsi le Système Comptable OHADA correspond à l’AU Portant Organisation et Harmonisation des comptabilités des entreprises dans les pays membres de l’OHADA. 4 Togo – ROSC Comptabilité et Audit 26 de l’AU, consiste en l’établissement du Bilan, du Compte de résultat de l’exercice, du Tableau financier des ressources et des emplois de l’exercice ainsi que d’un état annexé.  Le « système allégé », prévu par l’article 27 de l’AU, est destiné (sur option) aux entreprises ayant un chiffre d’affaires annuel inférieur à 100 millions de FCFA (soit environ 200,000 USD). Ce système comporte l’établissement d’un bilan, d’un compte de résultat de l’exercice et d’un état annexé « simplifiés dans les conditions définies par le Système comptable OHADA » ;  Le « système minimal de trésorerie » est réservé aux très petites entreprises (TPE). Ce système prévoit une comptabilité très simplifiée, adaptée aux TPE, sous forme de recettes et dépenses. 17. En matière de regroupement d’entreprises, les textes du Système Comptable OHADA font obligation aux groupes qui dépassent une certaine taille pendant deux exercices consécutifs de préparer des états financiers consolidés. Les critères pris en compte pour apprécier la taille du groupe sont le chiffre d’affaires consolidé et l’effectif moyen total. Cette obligation d’établir des comptes consolidés vaut également pour les sociétés anonymes faisant appel public à l’épargne. Dans la pratique, les observateurs s’accordent pour dire que très peu d’entreprises établissent des comptes consolidés ou combinés. Seules des filiales de grands groupes présentent des comptes consolidés pour les besoins de reporting. L’équipe ROSC a noté dans le cadre de cette étude la présentation de comptes combinés par un réseau de coopératives d’épargne et de crédit. Il convient cependant de noter qu’aucune sanction n’est prévue par la loi pour défaut de production de comptes combinés. 18. Le contrôle légal des comptes annuels est obligatoire pour toutes les sociétés anonymes (SA) et les sociétés à responsabilité limitée (SARL) dépassant l’un des trois seuils suivants : capital social supérieur à 10 millions FCFA, chiffre d’affaires supérieur à 250 millions FCFA ou effectif permanent supérieur à 50 personnes. Le contrôle légal est exercé dans le cadre d’un mandat confié au commissaire aux comptes (CAC) qui réalise une mission d’audit externe. Les SA ne faisant pas appel public à l’épargne sont tenues de désigner un commissaire aux comptes titulaire et un suppléant. Tandis que celles faisant appel public à l’épargne sont tenues de nommer au moins deux CAC titulaires et deux suppléants. Depuis la création de l’Ordre, les fonctions de CAC sont exercées au Togo par des personnes physiques ou par des sociétés inscrites obligatoirement à l’Ordre National des Experts-Comptables et Comptables Agréés (ONECCA) du Togo dans la section du Tableau Experts comptables et sociétés d’expertise comptable. Les commissaires aux comptes sont désignés par l’assemblée générale ordinaire pour un mandat de deux exercices sociaux à la création de la société. Chaque mandat a une durée de six exercices sociaux pour les SA et de trois exercices pour les SARL qui remplissent les conditions. 19. Le dépôt des états financiers au niveau de l’Administration fiscale est obligatoire dans les quatre mois qui suivent la clôture de l’exercice pour les personnes morales passibles de l’Impôt Sur les Sociétés. Le Togo dispose d’un Code Général des Impôts applicable depuis 1983. Les articles 48 et 49 du Code Général des Impôts du Togo précisent les obligations des entreprises en matière de tenue des comptes et de déclaration portant sur les états financiers annuels. Des dispositions simplifiées sous forme de comptabilité en recettes et dépenses sont également prévues par le Code pour les PME qui ne dépassent pas un chiffre d’affaires de 20 ou 70 millions de franc CFA9. La BCEAO a par ailleurs créé le 12 juin 2006, en partenariat avec la Banque Ouest Africaine de Développement (BOAD), le Fonds Africain de Garantie et de Coopération Economique (FAGACE), la Bourse Régionale des Valeurs Mobilières (BRVM) ainsi que vingt-huit (28) banques et établissements financiers établis dans l'UEMOA, une Centrale des Bilans dénommée Société de Commercialisation d'Informations d'Entreprise (SCIE- SA) dont l’objectif est de promouvoir et de 9 70 millions pour les entreprises ayant des activités de commerce, d’habitat, d’agriculture et d’élevage et 20 millions pour les autres activités. 5 Togo – ROSC Comptabilité et Audit diffuser des informations brutes ou traitées sur les entreprises non financières de l'UEMOA. Les informations financières traitées par la SCIE-SA sont extraites des états financiers du Système Comptable OHADA. En effet, un exemplaire des états financiers reçus par la DGI est transmis à la BCEAO pour les besoins de cette Centrale des Bilans. Les informations recueillies dans le cadre de la mission ROSC montrent que le système est opérationnel puisqu’il permet de rapprocher aujourd’hui les états financiers de la DGI et ceux fournis par les banques primaires dans le cadre des accords de classement. 20. Le dépôt des états financiers auprès du greffe du tribunal est rendu obligatoire pour les SA. L’AU du 17 avril 1997 dispose en effet que « les sociétés anonymes sont tenues de déposer au greffe du tribunal (…), dans le mois qui suit leur approbation par l'assemblée générale des actionnaires, les états financiers de synthèse » (article 269). Dans la pratique, cette obligation est actuellement inopérante au Togo comme dans la majorité des Etats-membres de l’UEMOA pour des raisons d’absence de sanctions prévues par les textes et surtout de manque d’organisation et d’équipements des greffes des tribunaux. Il faut toutefois noter que la Commission de l’UEMOA a adopté le 27 mars 2009, la Directive n°004/2009/CM/UEMOA instituant des guichets uniques pour recueillir les informations financières. Certains Etats de l’Union s’organisent pour que ce Guichet Unique de Dépôt des Etats Financiers (GUDEF) soit logé à la Centrale des Bilans. Dans ce cadre, il conviendrait que la Commission de l’UEMOA engage des discussions avec le Secrétariat de l’OHADA afin les modifications appropriées soient apportées à l’AU afin de viser le dépôt des états financiers au GUDEF dans l’espace UEMOA. 21. Les banques et établissements financiers ainsi que les assurances ne sont pas soumis au Système Comptable OHADA. Une dérogation a été prévue par l’article 5 du Système Comptable OHADA pour ces deux secteurs d’activités devant se conformer à des normes comptables spécifiques. Pour les banques et établissements financiers, les normes sont édictées par les autorités de l’UEMOA. Les règles sont fixées dans la Loi Bancaire, le Plan Comptable Bancaire obligatoire depuis 1996 et le « Dispositif prudentiel » établi par le Conseil des Ministres de l’UEMOA en 1999. Les banques et les établissements financiers doivent arrêter leurs comptes au 31 décembre de chaque année et les communiquer aux autorités monétaires (BCEAO et Commission Bancaire) au plus tard le 30 juin de l’année suivante. En date du 17 septembre 2007, le Conseil des Ministres de l’UEMOA a porté le capital minimum des banques à 10 milliards de FCFA et celui des Etablissements Financiers à 3 milliards de FCFA avec une phase transitoire prenant fin en 201010. Les compagnies d’assurance sont soumises aux règles comptables du Code CIMA. La BCEAO a par ailleurs élaboré, en 2007, un dispositif comptable et réglementaire pour les Institutions de Micro Finance (IMF). Sa mise à jour est achevée, mais sa ratification est en cours par les instances législatives des pays membres de l’Union. Son application est prévue pour l’exercice clos le 31 décembre 2010. Il est à noter qu’un projet de mise à jour du plan comptable bancaire est en cours de mise en œuvre par la BCEAO. 22. Le contrôle externe des banques et établissements financiers se réalise à deux niveaux : certification des états financiers des banques et établissements financiers par un ou plusieurs CAC11 dûment habilités et renforcement du contrôle externe avec un droit de regard de la Commission Bancaire. Les banques et établissements financiers sont tenus de désigner un ou plusieurs CAC (un titulaire et un suppléant). L’article 28 de l’annexe à la convention portant création de la Commission Bancaire de l’UEMOA dispose que la désignation des CAC est soumise à l’approbation préalable de la Commission Bancaire. La proposition de désignation ou de reconduction des CAC par l’Assemblée Générale est obligatoirement notifiée au Secrétaire Général de Commission Bancaire. La durée du mandat des CAC est celle prévue par les règles de droit commun. Les CAC 10 Cette mesure devrait, avec bien d’autres, permettre aux banques de disposer de plus ressources stables pour proposer des financements plus adaptés au secteur privé. 11 En vertu de l’article 40 de la loi bancaire, les comptes des banques et établissements financiers, arrêtés au 31 décembre de chaque année, doivent être certifiés réguliers et sincères par un ou plusieurs CAC dont la désignation doit être approuvée par la Commission Bancaire. 6 Togo – ROSC Comptabilité et Audit soumettent annuellement à l’Assemblée Générale de la banque un rapport12 sur la régularité et la sincérité des comptes annuels. 23. L’établissement, la publication et le contrôle des états financiers des compagnies d’assurances sont régis par le Code de la Conférence Interafricaine des Marchés d’Assurances (« Code CIMA »)13. Les compagnies d’assurances ont l’obligation de transmettre aux organes de contrôle que sont la Commission Régionale de Contrôle des Assurances (CRCA) et la Direction des Assurances du Ministère des Finances du pays membre avant le 1er août de l’année suivante, les états financiers14 et le rapport du conseil d’administration. La nomination du CAC n’est pas soumise à l’approbation de la CRCA contrairement au secteur bancaire où l’approbation de la Commission Bancaire est requise. Toutefois, dans la pratique, les sociétés d’assurances informent la Commission. La désignation du CAC incombe spécifiquement à l’assemblée générale des sociétés d’assurances qui nomme pour six exercices un ou plusieurs commissaires aux comptes. Aucune société togolaise n’est inscrite à la Bourse Régionale des Valeurs Mobilières (BRVM) et auprès de l’Autorité de régulation (CREPMF). Les sociétés dont les capitaux propres dépassent 500 millions FCFA et qui souhaitent émettre des actions en bourse sont soumises à des obligations d’information financière relativement lourdes15. En effet, celles-ci doivent présenter des états financiers certifiés pour les cinq derniers exercices clos. Les sociétés cotées doivent par ailleurs nommer obligatoirement deux CAC. Les obligations d’information périodique du marché et des organes de contrôle par les sociétés émettrices sont fixées par le Règlement Général de la BRVM. Elles requièrent en particulier la publication au Bulletin Officiel de la Cote, ou dans un journal d’annonces légales, des états semestriels et annuels. Une seule Société de Gestion et d’Intermédiation (SGI) a été agréée par le CREPMF pour le Togo. Il est à noter que les activités de cette société ont été limitées, à ce jour, à des émissions d’obligations. En vue de faciliter l’accès au financement non bancaire et la dynamisation du marché financier régional, un mécanisme dénommé, Pre Listing Compartiment (PLC) a été mis en place. Ces mécanisme prévoit l’enregistrement pendant une période de deux années, les entreprises qui remplissent les conditions d’entrée, notamment : (i) la constitution sous la forme de Société Anonyme, (ii) la certification d’au mois un exercice par les Commissaires aux Comptes, (iii) la dématérialisation des titres de la société et à leur inscription en compte au Dépositaire Central /Banque de Règlement dans le cadre du PLC, (iv) le respect des normes du Système Comptable OHADA. Le Togo devrait profiter de ces dispositions pour faciliter l’accès des PMEs au financement non bancaire et améliorer la qualité de l’information financière qu’elles produisent. 24. Le Togo n’a pas encore mis en place de Centres de Gestion Agréés (CGA) destinés à assister et encadrer les petites et moyennes entreprises (PME) en matière de gestion et de comptabilité. La mise en place des CGA a été instituée dans les pays de l’UEMOA par la Directive n°04/97/CM/UEMOA du 28 novembre 1997. A ce jour, cette directive n’a pas été entièrement traduite dans la législation Togolaise. Les acteurs du secteur privé rencontrés dans le cadre de cette étude ROSC ont souligné l’intérêt de ce dispositif pour les PME au Togo. Un projet de texte a d’ailleurs été 12 Dans ce rapport, le commissaire aux comptes de la banque ou de l’établissement financier exprime notamment son opinion sur les méthodes et les modalités d’établissement des états financiers, et doit faire ressortir les éléments marquants constatés. Il certifie que les documents qu’il a vérifiés reflètent la situation de l’établissement de crédit. Il certifie également les mesures de contrôle mises en œuvre par l’établissement financier. Le commissaire aux comptes doit communiquer à la Commission Bancaire tout document ou renseignement qu’elle juge utile, le secret professionnel n’étant pas opposable à celle-ci. 13 Traité du 10 Juillet 1992 (entré en vigueur en 1995) et Amendements approuvés par le Conseil des Ministres des Finances de la Zone Franc (UEMOA et Communauté Economique et Monétaire de l'Afrique Centrale). La CIMA a son siège à Libreville et compte 14 membres, tous membres de l’OHADA (sauf les Comores et la Guinée qui n’en font pas partie). 14 Ils comportent le compte d'exploitation générale, le compte général de pertes et profits, le compte de répartition et d'affectation des résultats, le bilan et le tableau des filiales et participations. 15 Le nombre de sociétés cotées est passé de 35 à 38 depuis la création de la BRVM en 1998. 7 Togo – ROSC Comptabilité et Audit soumis au Gouvernement par la Chambre de Commerce du Togo après une mission d’évaluation au Sénégal et en Côte d’Ivoire16. Ce projet n’a pas encore été adopté par le Gouvernement. 25. En matière de contrôle des sociétés d’Etat et des sociétés du secteur public et parapublic au Togo, des initiatives récentes ont été prises par le Ministère d’Economie et des Finances. En effet, par arrêté n°007/MEF/DE, le Ministre de l’Economie et des Finances a créé une commission d’«audit des auditeurs des entreprises publiques, des fonds de l’Etat, des Organismes autonomes bénéficiant des subventions de l’Etat et des projets financés par des organismes internationaux dont la gestion incombe à l’Etat ». Cette commission a pour mission : (i) de procéder à la nomination des auditeurs ou CAC suite à une consultation à partir de la liste des experts comptables, (ii) de tenir à jour la liste des experts comptables et leur plan de charges, d’examiner les rapports des auditeurs ou CAC, de présenter un rapport de suivi des entreprises ou organismes concernés au Ministre des finances. Cet arrêté constitue une réelle avancée en matière de désignation des commissaires des comptes et de suivi de leurs travaux. Il faut toutefois noter qu’il comporte des insuffisances notamment l’article 14 qui prévoit des sanctions allant de l’avertissement à la radiation de l’auditeur de la liste des Experts Comptables Agréés par le Ministère chargé des finances. Ces sanctions doivent se faire dans le cadre de l’ONECCA où l’Etat est représenté par le Commissaire du Gouvernement. En outre, cet arrêté devrait être complété par des dispositions plus larges visant à renforcer la gouvernance des entreprises publiques sur le modèle des lignes directrices de l’OCDE en matière de gouvernance des entreprises publiques. Par ailleurs, il faut noter que d’autres institutions étatiques peuvent contrôler les sociétés d’Etat et celles du secteur public et parapublic. Il s’agit notamment de la Cour des comptes, de l’Inspection Générale d’Etat (IGE), et de l’Inspection Générale des Finances (IGF). Il faut toutefois noter que ce contrôle n’a pas été régulièrement exercé au cours des dernières années compte tenu des capacités et moyen limités de ces corps de contrôle. B. La Profession Comptable au Togo 26. La création de l’Ordre au Togo en 2001 représente une avancée significative pour la profession comptable dans le pays. En application de la Directive communautaire n° 02/97/CM/UEMOA du 28 septembre 1997 contenant les dispositions portant organisation de la profession dans l’UEMOA, l’ONECCA du Togo a été institué par la loi n° 2001-001 du 23 janvier 2001. L’existence d’une organisation professionnelle spécifique à la profession comptable est une pratique reconnue au plan international et joue un rôle prépondérant dans l’adoption et la mise en œuvre des normes professionnelles, d’audit, d’éthique, de contrôle qualité et de discipline. Avant cette date, l’inscription d’un professionnel comptable en cabinet était subordonnée à l’autorisation du Ministre de l’Economie et des Finances. Les professionnels comptables étaient alors agréés par le Tribunal de Lomé sur une liste d’experts qui avaient compétence à réaliser les missions d’expertise judiciaire à dominante comptable ou financière. Conformément à la loi portant mise en place de l’Ordre, l’exercice illégal de la profession comptable est aujourd’hui un délit passible d’une peine d’emprisonnement de six mois à deux ans ou d’une amende d’un à dix millions de FCFA. 27. Les conditions d’accès à la profession comptable au Togo sont définies par la loi portant création de l’ONECCA-TOGO. L’inscription à l’Ordre requiert, entre autres conditions, la présentation du diplôme d’expertise comptable reconnu par le Ministère chargé de l’enseignement supérieur pour la section Experts Comptables. Pour les Comptables Agréés, l’inscription à l’Ordre nécessite l’obtention du diplôme d’études supérieures comptables (DECS17), du diplôme d’études Supérieures comptables et Financières (DESCF17) ou tout diplôme délivré reconnu équivalent par le ministère chargé de l’enseignement supérieur et l’accomplissement d’un stage réglementaire de trois 16 Selon les résultats de la mission circulaire d’évaluation du dispositif institutionnel du SYSCOA dans les Etats membres initiée par l’UEMOA entre juin et juillet 2008, le nombre de CGA fonctionnels par pays est comme suit : Bénin : 2, Burkina Faso : 2, Côte d’Ivoire : 35, Guinée Bissau : 0, Mali : 16, Niger : 0, Sénégal : 1 et le Togo : 0. 17 Ce diplôme est délivré par l’Etat Français. 8 Togo – ROSC Comptabilité et Audit années validé par une attestation délivrée par un professionnel inscrit au Tableau de l’Ordre. Après accord du Conseil de l’Ordre, le stage de trois années peut être effectué entièrement ou partiellement auprès d’un professionnel relevant d’un Ordre de l’UEMOA. La grande majorité des professionnels inscrits au tableau (section Experts comptables) sont titulaires d’un diplôme d’expertise comptable Français. Seuls environ 7 sur 34 membres sont titulaires du CPA ou du diplôme d’expertise comptable tunisien. Il y a lieu de noter que certains membres inscrits en qualité d’Expert Comptables lors de la création de l’Ordre ne remplissaient pas les conditions de diplôme définies ci-dessus. Ces membres figuraient sur la liste des commissaires aux comptes agréés par l’Etat et qui était en vigueur au moment de la création de l’Ordre. Il faut noter que ces professionnels ont été intégrés à la faveur des dispositions transitoires de la loi portant création de l’Ordre (article 72 point A). Il n’est plus possible de s’inscrire en dehors des conditions normales de diplôme. 28. Le Togo applique la loi sur la libre circulation des Experts Comptables dans l’UEMOA. En effet, 8 Experts comptables du Bénin ont été inscrits au tableau de l’ONECCA-TOGO conformément au Règlement N°05/2006/CMUEMOA du 02 mai 2006 relatif à la libre circulation et à l’établissement des Experts comptables et des Comptables Agréés ressortissants de l’Union au sein de l’espace UEMOA. L’application de ce Règlement connaît aujourd’hui des difficultés dans certains pays membres. Pour se faire, la Commission de l’UEMOA a décidé de réactiver les travaux de la commission technique chargée de l’élaboration d’un tableau communautaire et du suivi des tableaux nationaux. Cette commission technique, créée le 27/10/2004, est dirigée par l’ancien Président de l’ONECCA Togo. Ses travaux devraient permettre de résoudre les délais inexplicables enregistrés lors des inscriptions des professionnels dans les différents Etats de l’UEMOA. 29. L’exercice de la profession comptable au Togo est marqué par la coexistence de deux niveaux de professionnels : l’expert-comptable et le comptable agréé prévus respectivement par les articles 8 et 14 de la loi portant création de l’Ordre, seul le premier pouvant exercer les fonctions de commissaire aux comptes. Le tableau de l’ONECCA pour l’année 2010 comprend: 34 Experts Comptables personnes physiques, 11 Comptables Agréés personnes physiques, 21 Sociétés d’expertise comptable et 2 Sociétés de Comptables Agréés. Tous les professionnels comptables sont installés à Lomé. Selon les informations recueillies au cours de l’étude, 7 cabinets sur les 21 inscrits auraient des accords de partenariat avec des cabinets internationaux. L’essentiel des experts comptables opérant au Togo ont leur propre cabinet. Seul 2 sur 34 experts comptables exercent au sein des sociétés d’expertise comptable et d’audit en qualité de salarié. Les mesures prises récemment par les autorités ont permis une répartition plus large du marché de l’audit au Togo et le nombre de cabinets ayant des mandats de commissariat aux comptes a accru avec la mise en place de la commission sur l’audit des entreprises publiques (cf. infra note 25). Cependant, le commissariat aux comptes des banques et des grandes sociétés privées continue à être dominé par les grands cabinets représentés au Togo et certains cabinets internationaux. Le marché de l’audit externe est principalement représenté par les missions de commissariat aux comptes des entreprises d’Etat, banques, compagnies d’assurances, des filiales d’entreprises étrangères et les audits financiers de projets des bailleurs de fonds. De l’avis de l’Ordre et de nombreux professionnels interrogés dans le cadre de cette mission ROSC, l’exercice illégal de la profession est une pratique encore importante et concerne principalement la tenue de la comptabilité et la nomination de commissaire aux comptes de sociétés non inscrits à l’Ordre par les notaires lors de la constitution des entreprises. Le développement des cabinets souffre donc de l’exercice illégal et du faible niveau de développement de l’économie Togolaise. Par ailleurs, le caractère non encore obligatoire de l’attestation de l’Expert comptable pour le dépôt des états financiers des entreprises au niveau de l’Administration fiscale n’est pas de nature à garantir la fiabilité des informations financières. 30. La coexistence de deux catégories de professionnels comptables, l’expert-comptable et le comptable agréé, offre une image double de la profession. Cette situation n’est pas faite pour donner à la profession l’image positive de compétence qu’elle inspire de plus en plus dans le monde et qui se construit autour d’une seule profession, l’expert-comptable. L’ONECCA Togo devrait mettre en 9 Togo – ROSC Comptabilité et Audit place un processus d’unification qui passerait par l’organisation d’une formation professionnelle des comptables agréés et la rédaction d’un rapport professionnel au terme de la formation. 31. L’ONECCA-TOGO a entrepris la réforme de ses textes pour mieux les mettre en conformité avec la pratique internationale. Ainsi, un règlement intérieur a été adopté par l’Assemblée générale du 14 Février 2009 mais il reste à être homologué par les autorités. Un Code de déontologie et des devoirs professionnels a également été élaboré et approuvé par l’Assemblée Générale de l’ONECCA. Il a été soumis aux Autorités pour homologation. La loi 2001-001 du 23 janvier 2001 portant création de l’ONECCA-TOGO prévoit deux organes pour l’organisation et le fonctionnement de l’Ordre : l’Assemblée Générale et le Conseil de l’Ordre. L’Assemblée générale, composée des membres inscrits au tableau de l’Ordre et à jour de leur cotisation professionnelle, se réunit annuellement. Le conseil de l’Ordre est élu tous les trois ans et est composé de huit membres titulaires et du Président. Le Conseil comprend également en son sein un 1er et 2ème Vice-Président, un Conseiller, un Secrétaire Général et son adjoint, un Trésorier Général et son adjoint, un commissaire à l’organisation. L’Ordre compte, outre plusieurs commissions permanentes chargées des questions professionnelles ou techniques,18 une Chambre de discipline qui est présidée par un conseiller désigné par le Président de la Cour des comptes et qui comprend également deux membres élus de l’Ordre, un magistrat désigné par le Garde des sceaux, Ministre de la justice, et un fonctionnaire désigné par le Ministre chargé des finances. Le règlement intérieur prévoit le principe de l’examen de l’activité professionnelle par le « contrôle de qualité » des cabinets et édicte un certain nombre de règles relatives à ce « contrôle qualité ». Ces règles précisent les obligations des contrôleurs et les modalités de déroulement des contrôles. Par ailleurs, il semble être fait une confusion entre le contrôle d’assurance qualité et le contrôle qualité tel que défini dans la norme ISQC 1 et dont l’objectif est définir des procédures et des principes fondamentaux et de préciser leurs modalités d'application concernant les responsabilités d'un cabinet à l’égard de son système de contrôle qualité portant sur les missions d'audit et d'examen limité d'informations financières historiques, ainsi que sur les autres missions d'assurance et de services connexes. Le règlement intérieur semble viser le contrôle d’assurance qualité, mais dans la pratique, ce contrôle n’est pas encore opérationnel. Aucune disposition de contrôle qualité tel que défini par la norme ISQC 1 n’existe au Togo. 32. La tutelle nationale des pouvoirs publics sur l’ONECCA est exercée par le Ministre chargé des finances qui est représenté, à cet effet, par le Commissaire du Gouvernement. Celui- ci a une fonction de surveillance, en particulier sur les plans financiers et du respect des textes. Il peut par exemple suspendre et soumettre à l’autorisation préalable du Ministre chargé des Finances toute décision prise par le Conseil de l’Ordre ou l’Assemblée Générale non conforme à l’objet de l’Ordre ou en violation des dispositions de la loi qui le régit, ses décrets d’application et règles déontologiques. Une tutelle de l’Ordre est également exercée au niveau de l’UEMOA, au travers du Conseil Permanent de la Profession Comptable (CPPC), qui fut institué en 1997 lors de l’introduction du SYSCOA. Le CPPC est un organisme consultatif chargé d’assister la Commission de l’UEMOA dans la définition des conditions d’exercice de la profession dans les pays membres, y compris dans l’élaboration de normes d’audit. Il permet à ses membres de fournir dans l’intérêt du public des services de qualité conformément aux normes professionnelles. 33. L’ONECCA-TOGO ne satisfait pas la plupart des sept Déclarations des Obligations des Membres (« Statement of Membership Obigations – SMO ») émises par l’IFAC. Il faut toutefois noter que l’ONECCA-TOGO s’inscrit dans une dynamique de coopération régionale et internationale pour renforcer ses capacités. Ainsi, l’Ordre est membre de l’ABWA (the Association of Accountancy Bodies in West Africa, Fédération des Experts Comptables de l’Afrique de l’Ouest) et de la Fédération Internationale des Experts Comptables Francophones (FIDEF). La FIDEF est un forum d’échange et de coopération entre organismes représentatifs de la profession comptable au sein du monde 18 Celles-ci sont au nombre de trois : a) la Commission du Tableau, chargée de dresser la liste de tous les professionnels remplissant les conditions d’accès à la profession ; b) la Commission de la Formation Professionnelle et Stage et c) la Commission Normalisation, Recommandations et Publications. 10 Togo – ROSC Comptabilité et Audit francophone. L’ABWA regroupe des Ordres francophones et anglophones des pays de l’Afrique de l’Ouest. Cette dernière a engagé récemment des actions pour rapprocher ses membres avec l’IFAC. L’ONECCA-TOGO est partie prenante de ce processus pour une adhésion à l’IFAC qui doit passer par le respect des Sept SMO de l'IFAC. La situation de respect de l’ONECCA-TOGO vis-à-vis des SMOs est la suivante :  SMO 1, Contrôle de qualité : La SMO 1 impose aux organisations membres d’élaborer et de publier des normes et des guides de contrôle de qualité en exigeant que les cabinets mettent en œuvre un système de contrôle de la qualité conforme à la Norme Internationale sur le Contrôle de Qualité International Standard on Quality Control (ISQC) 1. L’ONECCA-Togo n’a pas publié de norme et guide de contrôle qualité. Certains cabinets, notamment ceux en partenariat avec les cabinets internationaux appliquent la norme ISCQ1. Aucun mécanisme ne permet de s’assurer du respect de l’application de la norme ISQC1 lorsqu’elle est appliquée.  SMO 2 – Normes internationales de formation pour les experts comptables et autres lignes directrices du Comite de formation : La SMO 2 énonce les obligations des organisations membres de l’IFAC par rapport aux « Normes Internationales de Formation pour les Professionnels Comptables (International Education Standards for Professional Accountants - IES) », « Directives Internationales de Formation pour les Professionnels Comptables (International Education Guidelines for Professional Accountants (IEG) » et « Articles Internationaux de Formation pour les Professionnels Comptables (International Education Papers for Professional Accountants IEP) » émis par le Comité de formation de l’IFAC (EDCOM). Le contenu de la formation du DECOFI est conforme aux normes IES. Il faut noter cependant que ce diplôme n’est pas opérationnel au Togo et l’enseignement au niveau de la licence comptable souffre d’un manque de qualité. Par ailleurs, le respect des obligations en matière de formation professionnelle continue ne fait pas l’objet de suivi.  SMO 3 – Normes internationales, recommandations au sujet des missions connexes et autres documents émis par le Conseil des Normes Internationales d’Audit et d’Assurance (International Auditing and assurance Standard Board IAASB): La SMO 3 énonce les obligations des organisations membres de l’IFAC par rapport au contrôle de qualité, à l’audit et aux normes de contrôle pour ses membres. Les normes internationales d’audit n’ont pas été adoptées par l’ONECCA. Un projet d’adoption est cours au niveau régional, mais il nécessitera un programme important de diffusion et de formation au niveau national.  SMO 4 – Code d’éthique de l’IFAC pour les experts comptables : La SMO 4 énonce les obligations des organisations membres de l’IFAC par rapport au Code d’Ethique de l’IFAC pour les experts comptables (le Code de l’IFAC) et autres déclarations émises par le Comité Ethique de l’IFAC. L’ONECCA dispose d’un Code de déontologie et des devoirs professionnels mais ce code n’a pas fait l’objet d’approbation par les instances de l’Ordre. En outre il diffère significativement du Code de déontologie de l’IFAC.  SMO 5 - Normes comptables internationales du secteur public et autres lignes directrices du comité du secteur public : La SMO 5 énonce les obligations des organisations membres de l’IFAC par rapport aux Normes Comptables Internationales du Secteur Public (International Public Sector Accounting Standards IPSAS) et autres lignes directrices émises par le Comité du Secteur Public (Public Sector Committee PSC) de l’IFAC. Les normes IPSAS ne sont pas applicables dans l’espace UEMOA.  SMO 6 – Enquêtes et Disciplines : La SMO 6 doit s’appliquer aux organisations membres de l’IFAC lors d’une enquête et de la prise d’une mesure disciplinaire suite à un comportement répréhensible, y compris, entre autres, le non-respect des normes et règles professionnelles par leurs membres individuels (et, si les lois et pratiques locales le permettent, par leurs cabinets membres). Cette SMO n’est pas entièrement appliquée au Togo. En effet, bien qu’il existe une chambre de discipline au 11 Togo – ROSC Comptabilité et Audit sein de l’Ordre, très peu de sanctions sont prises par cette instance.  SMO 7 - Normes internationales d’information financière : La SMO 7 énonce les obligations des organisations membres de l’IFAC par rapport aux Normes Internationales d’Information Financière (International Financial Reporting Standards IFRS) émis par le Conseil des Normes Comptables Internationales. Le système comptable OHADA en vigueur au Togo diffère des normes IFRS. Un projet d’adoption des normes IFRS en en cours au niveau de l’UEMOA. Ce projet nécessitera des efforts de renforcement des capacités au niveau national. 34. La loi 2001-001 du 23 janvier 2001 en son article 29 fait obligation aux membres de l’Ordre, qu’ils soient des personnes physiques ou morales, de souscrire à une police d’assurance couvrant la responsabilité civile qu’ils peuvent encourir en raison de leurs travaux. Contrairement à certains pays membres de l’UEMOA où cette disposition n’est pas respectée, tous les professionnels comptables au Togo ont souscrit à cette assurance à l’exception de 2 membres pour l’année 2009. La négociation par l’Ordre avec une compagnie d’assurance de la place et la décision prise par l’Ordre de suspendre tout membre n’ayant pas fourni une police d’assurance ont été à l’origine de ce résultat. 35. Les professionnels comptables du Togo disposent d’un barème d’honoraires jugé relativement faible par les membres de la profession. Le décret N°2008-179 /PR du 19 décembre 2008 portant homologation du Barème des honoraires des auditeurs et commissaires aux comptes fixe un budget d’heures minimales et détermine les honoraires en fonction du chiffre d’affaires, du total produits et de l’effectif de l’entité à auditer. Les professionnels comptables rencontrés indiquent que ce barème est appliqué même s’ils le jugent relativement faible. Ce barème diffère par exemple de celui appliqué par au Sénégal qui détermine, en plus du nombre d’heures minimales, des taux de facturation selon le niveau et la qualification des intervenants sur la mission. C. Education et Formation Professionnelle 36. L’enseignement supérieur en finances et comptabilité au Togo est dominé par le secteur public à travers les universités de Lomé et Kara. Les crises politiques, la progression des effectifs, et l’insuffisance des infrastructures ont eu un impact négatif sur la qualité de l’enseignement au Togo. La redynamisation des activités d’enseignement et de recherche au niveau du supérieur a été engagée depuis plusieurs années par les autorités du pays à travers notamment la Commission Licence – Master – Doctorat (LMD) de l’Université de Lomé. Ainsi, conformément aux décisions prises par le Réseau de l’Excellence de l’Enseignement Supérieur en Afrique de l’ouest (REESAO) qui regroupe sept pays francophones membres de l’UEMOA dont le Togo, le système LMD a été adopté dans le pays par décret N°2008-066/PR du 21 juillet 2008. L’Enseignement Supérieur en Comptabilité et Gestion est dispensé au niveau du public par les Facultés des Sciences Economiques et de Gestion des universités de Lomé et Kara19 et par l’Université Catholique ainsi que l’Institut Universitaire de Gestion de Lomé qui délivre les Diplômes Universitaires de Technologie (DUT) en comptabilité et finances. Pour le secteur privé, il existe plusieurs écoles installées principalement à Lomé dont l’Ecole Supérieure d’Audit et de Management (ESAM), l’Institut Africain d’Administration et d’Etudes (IAEC-TOGO), le Centre Informatique de Formation et d’Orientation Professionnelles (CIFOP) et DEFITECH. Le CIFOP et le DEFITECH offrent des formations pour l’obtention du diplôme d’Etat de Brevet de Technicien Supérieur en Comptabilité (BTS). L’ESAM accueille 150 étudiants sur la filière LMD et organise les examens de l’INTEC de Paris qui permettent d’accéder au Diplôme d’Expertise comptable Français. Le tableau ci-après présente le cursus du diplôme d’expertise comptable français ainsi que les différentes passerelles avec l’INTEC. 19 Qui accueille environ 5 000 étudiants pour l’obtention de la Maîtrise de gestion et la MSTCF avant la réforme et la Licence depuis 2008. Le Master de gestion n’a pas encore démarré. 12 Togo – ROSC Comptabilité et Audit Cadre 1: Cursus des filières d’expertise comptable français en 2010 37. Le contenu de l’enseignement menant au niveau de BTS ou DUT (licence comptable suivant le système LMD) est largement dépassé. Un projet de mise à jour de cet enseignement a été initié depuis quelques années mais aucune réforme significative n’a été mise en œuvre. Par ailleurs la formation dans les établissements publics s’est dégradée au cours des dernières années et celles des établissements privés est d’un coût relativement élevé. En raison de ces déficiences dans l’offre de formation, de nombreux étudiants togolais font leurs études aujourd’hui dans d’autres pays de la sous région comme le Bénin, la Côte d’ivoire ou le Sénégal. 38. A l’instar des autres Etats membres de l’UEMOA, le diplôme menant à la profession d’expert-comptable au Togo est le DECOFI même si aucune structure ne prépare à ce cursus actuellement dans le pays. Ainsi, le diplôme régional DECOFI (Diplôme d’Expertise Comptable et Financière), conforme aux exigences de l’IFAC20, a été mis en place par le Règlement n°12/2000 UMEOA du 22 novembre 2000. Cependant, il convient de relever qu’il n’existe aucun centre habilité pour la préparation de ce diplôme au Togo. En effet, les trois centres de formations qui préparent au DECOFI sont installés en Côte d’ivoire (Université de Cocody et INPHB) et au Sénégal (CESAG). Il convient de noter que depuis la mise en place du cursus, aucun diplôme de DECOFI n’a pu être délivré. Plusieurs difficultés sont à la base du succès limité du diplôme d’expertise comptable régional. Il s’agit notamment : (i) de la complexité du cursus avec un mécanisme d’accréditation d’institutions ayant le privilège de délivrer le diplôme, (ii) du coût relativement élevé de la formation21, et (iii) du faible niveau d’implication des professionnels dans la formation. Il faut par ailleurs noter qu’il n’existe 20 Comme discuté au paragraphe Error! Reference source not found., le DECOFI est conforme à six des huit normes d’enseignement élaborées par l’IAESB (International Accounting Education Standards Board). 21 Le coût de la formation est d’environ 4 millions de FCFA pour le CESAG. 13 Togo – ROSC Comptabilité et Audit aucun accord de reconnaissance réciproque entre le DECOFI et les diplômes d’expertise comptable d’autres pays francophones notamment, la France, le Maroc, la Tunisie, le Canada, etc. Un projet est en cours pour ouvrir un Institut National Supérieur d’Expertise Comptable au TOGO et l’Université de Lomé a déjà marqué son accord à l’UEMOA pour accueillir l’Institut. Il convient de tirer les leçons du passé pour rendre plus attractif la filière DECOFI. Les postulants au DECOFI (environ 16 aujourd’hui) attendent d’être convoqués pour la phase finale de l’examen. Le cursus de formation du DECOFI est résumé ci-après dans le cadre n°2. Cadre 2 : Cursus de formation au Diplôme d’Expertise Comptable et Financière de l’UEMOA 1. Diplôme d’Expertise Comptable et Financière (DECOFI)- Examen Final : Conditions d’accès :  Etre titulaire du DESCOGEF  Le candidat doit présenter son attestation de validation du stage professionnel. Stage Professionnel : Conditions d’accès – Etre titulaire du DESCOGEF. Le stage dure 3 ans dans un cabinet d’Expertise Comptable. Au maximum une année du stage professionnel peut se dérouler dans une entreprise.  Le candidat doit subir et réussir 4 épreuves dont la rédaction et soutenance d’un mémoire, le Grand oral professionnel et l’épreuve d’Anglais. Les examens sont administrés par les membres d’un jury nommé par le Conseil des Ministres de l’UEMOA. Le DECOFI est signé par le Président du Conseil des Ministres de l’UEMOA. 2. Diplôme d’Etudes Supérieures de Comptabilité et Gestion Financière (DESCOGEF) : Conditions d’accès. Le cycle de formation théorique et technique approfondie est d’une durée de 2 années. Elle est dispensée uniquement dans les établissements limitativement agréés.  Ce cycle est ouvert aux candidats titulaires du DECOGEF ou d’une des dispenses prévues.  Le DESCOGEF est conféré aux candidats ayant été jugés dignes à l’issue de deux séries de 10 épreuves organisées de façon successive au cours d’une même session. 39. Il n’existe aucun dispositif pour s’assurer du respect du Développement Professionnel Continu (DPC). La loi portant création de l’ONECCA-TOGO prévoit, en son article 32, une formation continue obligatoire chaque année pour les professionnels inscrits au Tableau dans les conditions fixées par la Commission Nationale du Tableau ou le Conseil, après avis du Conseil Permanent de la Profession Comptable. Le Code de déontologie de l’Ordre non encore homologué précise en son article 10 que 40 heures de formation continue par an minimum sont requises. Les professionnels sont tenus de suivre les formations proposées par l’Ordre ou d’autres formations équivalentes. Cependant, dans la pratique, cette disposition n’est pas appliquée et nombre de professionnels ne la respectent pas. La formation professionnelle continue est considérée comme impérative pour permettre aux professionnels de la comptabilité de conserver un niveau technique et une compétence professionnelle suffisants pour pouvoir offrir la qualité de service nécessaire et en particulier pour que les auditeurs remplissent leur fonction de contrôle efficacement. L’IFAC a d’ailleurs codifié l’obligation pour les comptables de développer leur savoir et compétence et pour les organismes professionnels de mettre en place des contrôles en ce sens.22 Concernant la formation professionnelle continue, quelques séminaires ont été organisés ces dernières années par l’Ordre mais ils sont insuffisants et pas assez axés sur les normes internationales. Le Conseil de l’Ordre s’est fixé comme objectif de respecter le nombre d’heures de formation de l’IFAC mais manque de moyens. L’obtention de ressources additionnelles lui permettrait de mettre en œuvre un véritable plan de formation continue pour ses membres. D. Normalisation de la comptabilité et de l’audit au Togo 22 Norme IES n°7 – Continuing professional development: A Program of Lifelong Learning and Continuing Development of Professional Competence émise en mai 2004, et qui reprend largement une recommandation officielle de l’IFAC formulée sur ce thème en 1982. 14 Togo – ROSC Comptabilité et Audit 40. Les normes comportent des principes, des règles et des méthodes intégrées dans un référentiel comptable. Pour être applicable, le référentiel doit être intégré au sein d’un droit comptable. La normalisation comptable a pour objectifs :  une amélioration des méthodes de tenue comptable en vue d’améliorer l’image fidèle et réaliste apportée par les états financiers ;  une meilleure compréhension des comptabilités et de leur contrôle ;  une meilleure comparaison des informations comptables dans le temps et dans l’espace ;  une plus grande facilité de consolidation des comptes pour l’élaboration des statistiques nationales. 41. Du fait de l’appartenance du Togo à la communauté OHADA et à la sous-région ouest- africaine, les paliers de normalisation suivants semblent coexister : Régional National UEMOA OHADA Normalisateur CNC CCOA Commission de Comptable Normalisation du CNC Normalisateur de la Pas d’organisme23 CPPC Pas d’organisme24 profession 42. Le rôle de normalisateur comptable est conféré par les textes communautaires à la Commission de l’UEMOA. Le Conseil Comptable Ouest Africain (CCOA) est chargé d’assister la Commission dans cette fonction. Ce Conseil a été créé par le Règlement nº03/97 de l’UEMOA du 28 novembre 1997 mais n’a été effectivement mis en place qu’à la fin de 2004. Le CCOA n’a pas été fonctionnel et les autorités communautaires, conscientes de cette situation, ont pris un certain nombre de décisions. A cet effet, sous l’égide de la Commission de l’UEMOA, des Experts des Ministères chargés des Finances et des Professionnels Comptables des huit (8) Etats membres de l’UEMOA se sont réunis du 15 au 17 décembre 2008 à Dakar (Sénégal), en vue d’examiner et de valider les avant- projets de textes réglementaires du Dispositif Institutionnel du SYSCOA. Les avant-projets de textes réglementaires relatifs au CCOA25, au CPPC et au GUDEF (Guichet Unique de Dépôt des Etats Financiers) ont été validés par les Experts. Ces textes ont été adoptés à la réunion du conseil des ministres de l’UEMOA qui s’est tenue le 27 mars 2009 à Abidjan. Les avis et recommandations du CCOA ayant fait l’objet de Règlement d’exécution de la Commission s’imposent aux CNC des Etats membres qui en assurent la diffusion par tous moyens dans l’intérêt du public. La composition et le fonctionnement du CCOA conformément au nouveau Règlement sont présentés dans le cadre n°2 ci- après. 23 Le commissaire du Gouvernement a rôle de surveillance administrative et financière du bon fonctionnement de l’Ordre. 24 Le Secrétariat de l’OHADA a un projet de création d’un Conseil Supérieur de la Profession Comptable (CSPC) chargé notamment de la mise en œuvre des SMOs dans les différents Ordres des Experts Comptables. 25 La mission du CCOA qui ressort du nouveau Règlement n°02/2009/CM/UEMOA du 27 mars 2009 est la suivante : le CCOA est un Organisme Consultatif de l’Union chargé de la normalisation comptable sous régionale. Il a pour mission d’assister la Commission dans l’élaboration et l’harmonisation des normes comptables dans l’Union. Le CCOA assure la coordination et la synthèse des recherches théoriques et méthodologiques des CNC des Etats membres, relatives à la normalisation et à l’application des règles comptables. Le CCOA, en liaison avec les CNC des Etats membres, a notamment pour fonction l’élaboration de tout projet de réforme des règles comptables de l’Union. Dans l’exercice de ses fonctions, le CCOA tient compte des progrès réalisés dans les Etats membres, par des organismes poursuivant les mêmes objectifs et au niveau international. Le CCOA adopte ses projets de réforme au vu des recommandations des CNC des Etats membres ou après avis de celui-ci. 15 Togo – ROSC Comptabilité et Audit Cadre n°3 : Composition et fonctionnement du CCOA conformément au Règlement n°02/2009/CM/UEMOA adopté par le Conseil des Ministres de l’UEMOA le 27 mars 2009 à Abidjan. Article 6 : Le CCOA comprend, au titre de chaque Etat membre, deux (2) représentants du CNC dont un expert-comptable diplômé inscrit au tableau de l’Ordre. Toutefois, le Président de la Commission peut, en tant que de besoin, demander la participation, pour avis, de toute personne ou de tout représentant d’organismes ayant une expérience ou une compétence reconnue dans le domaine de la normalisation comptable. Article 10 : Le CCOA est présidé par un de ses membres, désigné par le Président de la Commission sur proposition de l’Assemblée plénière, pour une durée de trois ans non renouvelable. En l’absence de proposition de l’Assemblée Plénière, le Président de la Commission désigne d’office le Président du CCOA parmi ses membres. Article 12 : Le CCOA siège en assemblée plénière. L’assemblée plénière du CCOA est convoquée aussi souvent que nécessaire et au moins deux (2) fois par an, à l’initiative de la Commission. L’Assemblée Plénière est composée du Président du CCOA, de son Vice Président, des Présidents des Comités Techniques, des membres désignés par Etat tel que défini aux articles 6 et 9 du présent Règlement et de deux représentants de la Commission. Le Secrétaire Permanent assiste à l’assemblée plénière dans ses travaux. Il n’a pas de voie délibérative. Article 16 : Le financement du fonctionnement du CCOA est assuré par les ressources mobilisées par la Commission et les contributions des CNC des Etats membres. Le CCOA peut toutefois solliciter ou recevoir de toute personne ou de tout organisme, une aide financière. La gestion financière du CCOA s’effectue selon les règles en vigueur à la Commission. 43. Le Conseil Permanent de la Profession Comptable (CPPC)26 est l’organe consultatif de l’Union chargé de la réglementation professionnelle et de l’harmonisation des conditions d’exercice de la profession comptable dans l’Union. Le CPPC est placé sous l’autorité de la Commission et veille, en liaison avec les Ordres, au respect des conditions d’exercice de la profession comptable dans l’Union. Il comprend, au titre de chaque Etat membre, le Président de l’Ordre, Expert comptable, le Commissaire du Gouvernement et un autre Expert comptable inscrit au tableau de l’Ordre. Les avis et recommandations du CPPC ayant fait l’objet de Règlement d’exécution de la Commission s’imposent aux Ordres qui en assurent la diffusion par tous moyens dans l’intérêt du public. 44. Les Etats-membres jouent également un rôle dans la normalisation comptable. Cette normalisation s’exerce à travers les travaux des Conseils Nationaux de la Comptabilité (CNC) qui sont l’émanation du CCOA dans chaque Etat. La création des CNC a été prévue par la Directive n°03/97 du 28 novembre 1997. Ces Conseils n’ont pas été mis en place ou n’ont pas 26 L’article 4 du nouveau Règlement n°01/2009/CM/UEMOA stipule ce qui suit : le CPPC est chargé notamment (1) d’élaborer un code de déontologie et des devoirs professionnels, conformément aux normes internationales et de veiller a son respect, (2) de déterminer les normes professionnelles spécifiques à chaque type de mission des Professionnels Comptables et les barèmes horaires minimum, (3) de définir le cadre, les conditions et les contours de la formation continue des Professionnels Comptables (4) de déterminer les conditions de mise en place d’un contrôle de qualité des prestations fournies par les Professionnels Comptables (5) de diffuser annuellement auprès de l’Ordre de chaque Etat membre la liste des Professionnels Comptables inscrits dans l’Union (6) de publier régulièrement auprès de l’Ordre de chaque Etat membre la liste des Professionnels comptables suspendus, omis, radiés et de ceux faisant l’objet d’une sanction en cours, (7) de veiller à la libre circulation des professionnels comptables dans l'Union, (8) de contribuer à la gestion du cursus de formation au Diplôme d’Expertise Comptable et Financière et de participer à la conception des programmes de formation aux métiers de la comptabilité dans l’Union (9) d’assurer la coordination des activités des Ordres. 16 Togo – ROSC Comptabilité et Audit fonctionné dans de nombreux Etats membres. Le CNC du Togo, créé par décret n°2007-629 du 27 avril 2007 comprend un Collège, des Commissions spécialisées, un Comité consultatif et une Direction générale. Le collège est composé de seize membres, dont 9 désignés par le ministre chargé de l’économie en raison de leur compétence. Le décret met en place également deux commissions spécialisées : une commission sur les normes comptables internationales et une commission sur les normes comptables privées. Le Comité consultatif du CNC est composé de 25 membres du monde économique et social. Le CNC, organe national de normalisation qui devrait être une force de propositions pour la bonne application et la mise à jour des normes, n’est pas opérationnel au Togo. 45. Le Conseil des Ministres de l’OHADA a créé une commission de Normalisation Comptable CNC-OHADA en décembre 2008 pour l’assister dans la normalisation comptable. Le règlement instituant une Commission de Normalisation Comptable (CNC-OHADA) auprès du secrétariat permanent a été adopté par le Conseil des Ministres de l’OHADA lors de sa réunion tenue en décembre 2008 à Dakar. L’article 3 du règlement stipule que : « la CNC-OHADA est un organisme consultatif et de proposition de normalisation comptable ayant pour objet d’assister l’OHADA dans l’interprétation, l’harmonisation et l’actualisation des normes comptables dans les Etats parties ; la CNC-OHADA assure la coordination et la synthèse des recherches théoriques et méthodologiques relatives à la normalisation et l’application des règles comptables ; la CNC-OHADA, sur invitation du Secrétariat permanent, a notamment pour fonction l’élaboration de tout projet de réforme des règles comptables. A ce titre, elle est chargée notamment de :  élaborer des projets de mise à jour permanente du système comptable, en fonction de l’évolution juridique, économique et financière internationale ;  suivre et veiller à la mise en application du Système comptable OHADA dans les Etats parties ;  susciter la mise en œuvre de l’harmonisation des liasses fiscales dans les « Etats parties ». 46. Pluralité des organes de normalisation comptable. Avec la création du CNC-OHADA, deux structures de normalisation coexistent dans l’espace UEMOA : l’une applicable aux 16 Etats- parties de l’OHADA et l’autre commune aux pays de l’UEMOA, sans qu’aucun mécanisme de coordination des recherches et de synthèse des travaux ne soit défini27. Par ailleurs, l’expérience a démontré que la plupart des CNC des différentes Etats de l’UEMOA ne sont pas fonctionnels. Compte tenu de la faiblesse des moyens matériels et financiers des différents Etats, il apparait nécessaire de rationaliser les structures de normalisation comptable tout en s’assurant d’une bonne représentativité à l’échelle régionale. 47. La loi Bancaire28 relative à l’activité et au contrôle des établissements de crédit confère explicitement à la Banque Centrale des Etats de l’Afrique de l’Ouest (BCEAO) le rôle de normalisateur comptable (article 39). Cette loi entrée en vigueur depuis le 1er janvier 1996 fait obligation aux banques et établissements financiers d’établir leurs comptes conformément aux dispositions comptables et autres règles arrêtées par la BCEAO. Suivant cette réglementation, la BCEAO, en tant que normalisateur comptable, fixe par voie d’instruction (dispositif prudentiel) le 27 Il convient toutefois de noter que dans le cadre de sa première réunion consacrée à l’élaboration de son plan d’actions les 4 et 5 mars 2010, le CNC-OHADA a convenu les CCOA ainsi que les CNC des autres pays membres de l’UEMOA, de procéder à des consultations régulières. 28 Les textes réglementaires régissant le secteur bancaire sont les suivants :  La loi uniforme portant réglementation bancaire, adopté par l’Etat du Togo en avril 1990 ;  Le Plan Comptable Bancaire de l’UEMOA (PCB), élaboré par la Banque Centrale conformément à la réglementation bancaire et mis en vigueur depuis le 1er janvier 1996 par instruction n°94-01 du Gouverneur de la BCEAO ;  Le dispositif prudentiel arrêté par le Conseil des Ministres de l’UEMOA lors de sa session du 17 juin 1999, mis en vigueur par l’instruction n°2000/01/RB de la BCEAO du 1er janvier 2000, en application de la loi bancaire. 17 Togo – ROSC Comptabilité et Audit cadre dans lequel s’exercent les normes comptables bancaires. Aucun organe de normalisation comptable n’existe pour les Institutions de Micro Finance qui sont soumises à un plan comptable particulier. 48. Il n’existe pas d’organe formel de normalisation pour les règles comptables du Code CIMA. Bien que ces règles soient totalement obsolètes et posent de sérieux problèmes aux utilisateurs, aucun organisme n’est en charge de leur mise à jour. E. Mécanismes de Contrôle de l’Application des Normes Comptables et d’Audit 49. L’OHADA, dans ses dispositions relatives aux sociétés commerciales, soumet celles-ci au contrôle des comptes par les commissaires aux comptes (obligatoire pour les SA et certaines SARL remplissant certains critères). L’ONECCA-TOGO veille à la nomination du CAC lors de la création des sociétés à travers les publications parues dans le journal d’annonces légales. Des courriers sont adressés aux notaires et aux sociétés lorsque des omissions de nomination du CAC sont constatées ou lorsque le notaire nomme comme CAC une personne non inscrite au tableau de l’Ordre ou non habilitée. Ce suivi de l’Ordre n’est pas exhaustif et ne permet pas de lutter efficacement contre cette irrégularité. Aucune sanction pénale n’est prévue à l’encontre des dirigeants d’entreprises qui n’auraient pas fait certifier les comptes par un commissaire aux comptes. 50. Dans le secteur financier, la mission de contrôle de l’application des normes comptables (PCB) est confiée par les autorités monétaires à la Commission Bancaire qui est l’organe de surveillance. A ce titre, elle effectue des contrôles réguliers, sur pièces et sur sites, souvent avec l’appui de la BCEAO. Une banque est contrôlée au moins une fois tous les deux ans. Les contrôles effectués par la Commission Bancaire couvrent plusieurs aspects : (1) l’aspect comptable (PCB), (2) la gouvernance avec les rapports des auditeurs internes et ceux des commissaires aux comptes (opinion sur les comptes et recommandations de contrôle interne) et (3) l’aspect réglementaire avec le respect des règles et normes prudentielles principalement l’instruction 94-05 relative aux règles de provisionnement. En tant qu’organe de l’UEMOA, la Commission Bancaire dispose de pouvoirs étendus en termes de sanctions et ses décisions sont exécutoires de plein droit sur le territoire de chacun des Etats membres de l’UEMOA. Les états financiers des confédérations, des fédérations, des unions ou des systèmes financiers décentralisés dépassant un seuil déterminé par une Instruction de la BCEAO29 doivent être certifiés par un Commissaire aux comptes. Les Institutions passent également sous la supervision de la BCEAO dès lors qu’elle franchit ce seuil. En deçà, la Cellule du Ministère des finances assure la tutelle de l’institution et effectue les contrôles sur pièces et sur place. Il faut toutefois noter qu’elle ne dispose que d’une dizaine de contrôleurs et a des moyens matériels relativement limités. 51. Dans le secteur des assurances, la CRCA au niveau de la CIMA et la Direction des Assurances au niveau national effectuent les contrôles sur les comptes des compagnies d’assurance. La CRCA dispose de pouvoir de contrôle et de sanctions analogues à ceux de la Commission Bancaire. Les résultats des contrôles sur site donnent lieu à un rapport contradictoire – la compagnie pouvant formuler des réponses aux observations des vérificateurs – et sont communiqués au Ministre de tutelle, au Conseil d’administration de l’entité contrôlée et au commissaire aux comptes. La fréquence des contrôles est d’environ un tous les deux ans en moyenne. En 2008, la CRCA a contrôlé au Togo 5 sociétés d’assurance. Par ailleurs, la Direction des Assurances du Ministère des Finances effectue elle aussi des contrôles sur pièces et sur place des comptes des compagnies d’assurance. En raison de ses effectifs limités de contrôleurs (4 inspecteurs titulaires et 2 inspecteurs adjoints), la Direction des Assurances effectue surtout des contrôles ponctuels ou sur pièces. 29 Ce seuil correspondrait à un encours d’épargne et de crédit supérieur à 2 milliards de F CFA. 18 Togo – ROSC Comptabilité et Audit 52. Le CREPMF est chargé de s’assurer que les sociétés faisant appel public à l’épargne respectent leurs obligations en matière d’information financière. Créé par le Conseil des Ministres de l’UEMOA du 3 juillet 1996, le CREPMF est l’organe chargé de veiller au respect par les émetteurs de titres de leurs obligations vis-à-vis du marché. Sont considérées comme faisant appel public à l’épargne les sociétés cotées, celles dont les actions sont détenues par 100 personnes au moins (sans liens juridiques) et celles qui ont recours au démarchage ou à la publicité pour le placement de leurs titres. Le CREPMF ne dispose pas d’une unité spécifiquement dédiée à la vérification des aspects liés à la comptabilité et à l’information financière du marché. 53. Il n’existe pas au sein de la profession comptable de contrôle qualité interne de l’exercice professionnel. Ce contrôle n’est pas encore opérationnel au sein de l’Ordre en raison de l’absence de normes professionnelles applicables sur lesquelles doivent s’appuyer les travaux de contrôle qualité et d’un dispositif organisationnel approprié. Le conseil de l’Ordre exerce la compétence disciplinaire en première instance à l’égard des membres. Concernant la Chambre nationale de discipline de l’ONECCA-TOGO, elle est l’instance d’appel des décisions du Conseil de l’Ordre. Le Conseil de l’Ordre a déjà suspendu un membre pendant 6 mois pour faute professionnelle 30. Celui-ci n’a pas exercé un recours. Par conséquent, la Chambre nationale de discipline n’a pas encore été saisie d’une affaire. Rappelons que cette instance agit sur saisine du membre de l’Ordre ayant fait l’objet de sanction ou du Commissaire du Gouvernement. III. LES NORMES COMPTABLES A. Système Comptable OHADA et Autres Référentiels Comptables Applicables au Togo – Principales Différences avec les Normes IFRS 54. Les différents plans comptables applicables dans la zone UEMOA (Système Comptable OHADA pour les entités autres que les banques et les compagnies d’assurance, Plan Comptable Bancaire pour les banques et établissements financiers, Plan comptable du code CIMA pour les compagnies d’assurance) connaissent des différences significatives avec les normes internationales IFRS. Le Système Comptable OHADA, mis en place en 1998, avait intégré les apports des normes internationales IAS/IFRS de l’époque. Ce Système a besoin aujourd’hui d’être simplifié, modernisé et rapproché des normes internationales IFRS. Des réflexions sont en cours au sein de l’OHADA et de l’UEMOA pour faire converger le Système Comptable OHADA vers les normes IFRS. A la suite de plusieurs consultations lors des Journées Ouest Africaines de la Comptabilité en Juillet 2009 à Abidjan et d’un atelier technique sur les IFRS à Dakar, le CCOA s’oriente vers l’adoption immédiate des IFRS pour les entreprises d’intérêt public dès 2012 et l’adoption progressive des normes IFRS pour les Petites et Moyennes Entreprises (PME) pour toutes les autres entreprises sur la période allant de 2012 à 2018. Bien que le délai de convergence semble relativement long, le principe d’une adoption des normes IFRS pour les SME est une bonne option compte tenu de la taille des entreprises dans l’UEMOA. La comparaison des normes du système comptable OHADA avec les normes IFRS ayant été déjà faite31, l’étude ROSC au Togo a pris l’option d’effectuer une comparaison du Système Comptable OHADA avec les IFRS PME. 30 Ce cas de sanction a été relevé par la Centrale des bilans de la BCEAO lors du recoupement des informations financières transmises par les Banques dans le cadre des Accords de financement et les liasses du Système Comptable OHADA transmises à la Direction Générale des impôts dans le cadre de la déclaration fiscale. 31 Confère rapports ROSC du Bénin, de la Côte d’Ivoire, et du Sénégal disponibles sur le site web suivant http://www.worldbank.org/ifa/rosc_aa.html 19 Togo – ROSC Comptabilité et Audit 55. Les différences significatives entre le Système Comptable OHADA et les normes IFRS PME portent sur les principaux points ci-après : l’architecture, le cadre conceptuel, la présentation des états financiers et les règles spécifiques de comptabilisation et d’évaluation.  La conception et l’architecture du Système Comptable OHADA sont différentes de celles des IFRS PME : A travers la conception des IFRS PME, l’IASB a voulu mettre à la disposition des entités qui ne sont pas d’intérêt public un corps de normes qui n’a pas la lourdeur ni la complexité des « Full » IFRS. Le champ d’application de la norme n’est donc pas déterminé suivant la taille ou le chiffre d’affaires de l’entité. Ainsi, les IFRS PME ne sont pas destinés aux entités qui doivent rendre compte au public, aux sociétés cotées, aux institutions financières et sociétés qui émettent des instruments de dettes ou de capitaux propres sur un marché public. A la différence des IFRS PME, le Système Comptable OHADA s’adresse à toutes les entreprises autres que les banques et sociétés d’assurance. Comme indiqué plus haut, le Système Comptable OHADA prévoit également un niveau d’exigence variable de l’information financière en fonction de la taille de l’entreprise. Au plan de son architecture et contrairement aux IFRS, le Système Comptable OHADA s’attache non seulement à la nature et aux caractéristiques de l’information présentée dans les états financiers mais aussi à l’organisation de la comptabilité, aux procédures de tenue des livres de comptes et à la forme que ces documents doivent prendre (ces aspects sont couverts par une douzaine d’article de l’AU du 10 novembre 2000).  La faiblesse du cadre conceptuel du Système Comptable OHADA. La normalisation internationale contenue dans les IFRS PME repose sur un cadre conceptuel de préparation et de présentation de l’information financière dit « Cadre Conceptuel ». Celui-ci regroupe un ensemble d’objectifs et de principes comptables fondamentaux liés entre eux et destinés à permettre d’assurer la définition de normes cohérentes. Il existe un cadre conceptuel dans le Système Comptable OHADA, mais contrairement aux IFRS-PME, des définitions ne sont pas détaillées : actifs, passifs, charges, produits, etc. Le Système Comptable OHADA est un texte de loi (Acte Uniforme de l’OHADA) relativement court qui laisse, sur certains points qui sont devenus aujourd’hui importants, une place plus grande à l’interprétation que les normes internationales (IFRS) ;  La présentation des états financiers. A la différence des normes IFRS PME où un cadre de présentation des états financiers a été clairement défini par la norme IFRS PME (section 3 paragraphe 17)32, le Système Comptable OHADA rend obligatoire un modèle d’états financiers qui comprend le bilan, le compte de résultats, le TAFIRE et l’état annexé. La date de clôture est obligatoirement fixée au 31 décembre de chaque année au niveau du Système Comptable OHADA. Quant aux normes IFRS, elles proposent d’élaborer des états financiers au moins une fois par an. Le Système Comptable OHADA prévoit un tableau de financement complexe dans son élaboration et son interprétation en lieu et place du Tableau de Flux de Trésorerie contenu dans les IFRS PME. Les états financiers du Système Comptable OHADA, notamment l’état annexé, contiennent des informations quelquefois peu pertinentes pour de nombreuses entreprises par rapport à l’annexe des normes IFRS PME qui permet d’atteindre un niveau élevé d’information financière ; 32 Selon la section 3 P 17 de la norme IFRS PME, un jeu complet d’états financiers comprend : un bilan ; un compte de résultat (statement of comprehensive income); un état de variation des capitaux propres ; un tableau des flux de trésorerie ; des notes annexes qui présentent les principales méthodes comptables retenues par l’entité, 20 Togo – ROSC Comptabilité et Audit  Les règles spécifiques de comptabilisation et d’évaluation. Par rapport aux «full » IFRS, les concepteurs des IFRS PME ont fait certaines options consistant à: (1) éliminer des options de traitement, (2) supprimer certains thèmes non pertinents pour les PME, (3) simplifier des méthodes de comptabilisation et d’évaluation. Malgré ces choix, des différences majeures subsistent même si ces options devraient permettre une utilisation plus facile des IFRS PME par les entreprises de la zone UEMOA ;  La prééminence du coût historique dans le Système Comptable OHADA par rapport aux IFRS PME concernant les actifs corporels et financiers. La possibilité de comptabiliser un actif ou un passif à sa « juste valeur » – i.e. sa valeur économique mesurée à partir d’un prix de marché ou de l’estimation des avantages futurs s’y rattachant, par exemple sous la forme de flux de liquidités – est limitée dans le Système Comptable OHADA aux seules immobilisations corporelles (terrains, immeubles, etc.), et seulement dans le cadre d’une réévaluation agréée par l’autorité compétente. Les IFRS PME permettent de comptabiliser, sur option, les actifs corporels, soit au coût de revient, soit selon le modèle de réévaluation ou valeur de marché. Pour les actifs financiers, les IFRS PME prévoient une comptabilisation des prêts, créances et titres non cotés au bilan à leur valeur nominale. Les autres actifs financiers (titres cotés et les autres placements de trésorerie) sont comptabilisés à leur juste valeur ;  Les principes d’activation de certaines dépenses comme des actifs incorporels. Le Système Comptable OHADA tout comme les IFRS PME permettent de porter à l’actif du bilan certains types de dépenses comme les frais de développement même si les critères d’activation de ces frais sont plus stricts dans la norme internationale. Cependant, le Système Comptable OHADA permet la constatation à l’actif de certains types de dépenses (sous la rubrique « charges différées » ou « à étaler ») alors que les IFRS PME préconisent de les comptabiliser comme des charges de la période ;  Les provisions pour risques et charges, dont la constatation dans le Système Comptable OHADA ne requiert pas l’existence d’une obligation juridique ou implicite33 contrairement aux IFRS PME. Dans la pratique, cela signifie que les entreprises appliquant le Système Comptable OHADA ont plus de latitude pour constater dans leurs comptes des provisions concernant des opérations dont la réalisation dépend d’événements futurs, ce qui leur donne plus de flexibilité pour le pilotage de leurs résultats ;  Le traitement comptable des contrats de construction, qui peut se faire suivant la méthode de l'achèvement selon le Système Comptable OHADA. Cette méthode conduit à ne prendre en compte les bénéfices sur un contrat de construction (souvent appelé aussi contrat à long terme) que lorsque les travaux sont réceptionnés par le client.34 Selon la norme IFRS PME portant sur les « Contrats de construction », les bénéfices sur ce type d’opérations doivent obligatoirement être dégagés au fur et à mesure de l’avancement des travaux, de telle sorte que les états financiers reflètent plus fidèlement les résultats de l’activité de la période qu’ils couvrent, ce qui est un de leur objectifs principaux ;  Certains engagements financiers peuvent être considérés comme « hors bilan » dans le Système Comptable OHADA, alors qu’ils donnent lieu à la comptabilisation d’un actif /ou d’un passif selon les IFRS. C’est notamment le cas pour les engagements liés au départ 33 L’article 48 de l’AU du 20 novembre 2000 pose comme condition à la constatation d’une provision le fait que le risque ou la charge soient « nettement précisés quant à leur objet » et que « des événements survenus ou en cours [les] rendent seulement probables», ce qui n’implique pas nécessaire l’existence d’une obligation vis-à-vis de tiers. 34 AU du 20 novembre 2000, article 60. La méthode dite de l’avancement est acceptée par le Système Comptable OHADA. 21 Togo – ROSC Comptabilité et Audit en retraite des salariés, dont le provisionnement est facultatif d’après le Système Comptable OHADA. Concernant les opérations de location-financement, le Système Comptable OHADA prévoit la comptabilisation au bilan des seuls contrats de crédit-bail alors que la norme IFRS PME concernant la comptabilisation des contrats de location, vise toute opération de location-financement, quelle que soit la forme juridique qu’elle revêt ;  La notion d’impôt différé n’est prévue par le Système Comptable OHADA que pour les comptes consolidés. La norme IFRS PME portant sur les impôts différés requiert la prise en compte dans les comptes individuels des actifs ou passifs d’impôt différé liés aux décalages entre la date de comptabilisation de produits et charges et la date à laquelle il sont imposés ou déduits. L’incidence de cette différence peut être d’autant plus significative que le Système Comptable OHADA permet, dans les comptes individuels, la prise en compte de provisions dites réglementées, à caractère fiscal et sans fondement économique35 ;  En matière de consolidation, la question des regroupements d’entreprise est abordée dans le Système Comptable OHADA de façon assez superficielle, au travers de deux courts articles,36 alors qu’elle fait l’objet d’une norme internationale dans les IFRS PME relativement détaillée. Ces différences significatives impliquent que les états financiers préparés en accord avec les dispositions du Système Comptable OHADA fournissent aux utilisateurs des états financiers une information d’une qualité et d’une utilité sensiblement moindre par rapport aux IFRS PME. 56. Le Système Comptable OHADA, malgré les différences significatives avec les normes IFRS, a des atouts qu’il convient de conserver au moment des travaux d’harmonisation. (1) Pour les besoins d’information financière, il a été retenu trois catégories d’entreprises : le système normal, le système allégé et le système minimal de trésorerie. Mais la définition de ces trois catégories et les allégements à envisager pour les moyennes et les micro-entreprises en matière comptable restent à définir. (2) Il existe une nomenclature de comptes qui facilite la tenue de la comptabilité et constitue un facteur d’harmonisation. Lors de la mise en œuvre de la convergence vers les normes IFRS, cette nomenclature doit être revue et adaptée. (3) L’existence de règles pour la tenue de la comptabilité (book keeping) et son organisation constituent également un atout pour le Système Comptable OHADA. 57. Les règles comptables applicables aux établissements de crédit annoncées dans la loi bancaire et précisées par les instructions de la Commission de Supervision Bancaire et Financière diffèrent des normes IFRS sur au moins deux aspects significatifs. Ces règles définissent et déterminent : (1) le cadre légal et réglementaire général, (2) les documents de synthèse et la transmission des documents de synthèse. Le PCB, de l’avis des utilisateurs, offre des satisfactions bien qu’il ne soit pas encore en harmonie avec les normes IFRS. Mais certaines banques, filiales de grands groupes, pour être en mesure d’élaborer leur reporting groupe, sont obligées d’adapter leur comptabilité PCB aux normes internationales IFRS. Eu égard à l’environnement international et à l’évolution des normes comptables internationales, le secteur bancaire ne peut pas rester en marge de ce mouvement. Une refonte du PCB doit pouvoir se réaliser pour évoluer en cohérence avec les IFRS. En termes de règles d’évaluation des actifs et passifs, les principales différences entre les normes comptables bancaires et les normes IAS portent sur les points suivants :  le provisionnement du portefeuille de créances. Les normes comptables bancaires en matière de provision sur créances sont éditées de façon à éviter les interprétations erronées ou abusives. Elles sont contenues dans l’instruction 94/05 relative à la comptabilisation et au provisionnement des engagements en souffrance modifiée par l’instruction 2005-02. 35 Par exemple les provisions pour hausse de prix, pour fluctuation de cours, pour investissement, etc. 36 Articles 82 et 83 de l’AU du 20 novembre 2000. 22 Togo – ROSC Comptabilité et Audit Cette circulaire fait obligation aux établissements de crédit de distinguer deux catégories de créances (saines et compromises dites « créances douteuses, litigieuses et contentieuses ») en fonction du risque de non recouvrement réel et potentiel. Cette instruction est conforme à la norme IAS 39 (« Instruments financiers : Comptabilisation et Evaluation ») qui prescrit une approche consistant à évaluer les pertes sur portefeuille en fonction des prévisions de recouvrement pour chaque créance ou groupe de créances aux caractéristiques similaires. Cependant, l’instruction ne donne pas l’indication précise concernant les modalités pratiques d’application de la notion de coût amorti. En effet, la notion de coût amorti fait référence à la méthode du taux d’intérêt effectif et non linéaire (taux contractuel).  les règles de présentation et d’évaluation des instruments financiers suite à la mise à jour et à la publication de nouvelles IFRS y afférentes. 58. Dans le secteur des assurances, les règles comptables du Code CIMA se distinguent nettement de celles que préconisent les IFRS sur plusieurs aspects essentiels. Le plan comptable CIMA conçu pour 14 pays n’a pas subi d’évolution de nature à être conforme aux normes internationales IFRS. Ce plan comptable, de l’avis des utilisateurs, est obsolète. Les comptables exerçant dans les compagnies d’assurance sont formés dans un environnement « Système Comptable OHADA » ou autres normes, mais pour la pratique professionnelle, ils utilisent un plan comptable non adapté. Par ailleurs, en matière de principes comptables, le code CIMA est bâti sur le coût historique. Or, dans le cadre de certaines opérations notamment de cession de titres ou de sociétés, l’utilisation du coût historique n’est pas appropriée. Les professionnels du secteur estiment qu’il aurait fallu élaborer des états financiers sur la base du principe de la juste valeur, mieux adaptée aux compagnies d’assurance. Les autres principales divergences entre le Code CIMA et les IFRS sont les suivantes : tableaux des flux de trésorerie et des variations de capitaux propres non prévus, niveau moindre d’information requis en annexe, etc. Les états financiers sont conçus avant tout comme un outil d’information à l’usage des organes de contrôle et non des actionnaires, des souscripteurs ou de toute autre partie intéressée. Les règles comptables applicables aux sociétés d’assurances contenues dans la loi sur l’activité d’assurances diffèrent également des normes IFRS, notamment sur l’appréciation des provisions réglementées et surtout :  les provisions couvrant des risques futurs ;  les provisions pour charges de gestion futures ou pour égalisation ;  les provisions pour correspondant aux primes non acquises. B. Conditions d’Application Effective des Normes Comptables 59. La revue des états financiers au 31 décembre 2008 d’un échantillon d’entreprises37, complétée par la Note mensuelle de la BCEAO38 sur l’Application du Système Comptable OHADA, met en évidence une application insuffisante des normes comptables du Système Comptable OHADA quant au niveau d’information fourni. Les principales observations qui ressortent de la revue sont résumées ci-après :  Des entreprises qui ont dépassé les seuils prévus par l’OHADA pour la désignation d’un commissaire aux comptes ne mentionnent pas dans leurs liasses le nom de leur 37 En raison de la non disponibilité des comptes annuels des sociétés au greffe du tribunal, la revue effectuée par l’équipe ROSC a couvert une vingtaine d’entreprises appartenant à divers secteurs d’activités (banques, commerce général, industrie, agro-industrie, assurances, micro-finance, etc.) dont le capital est détenu par l’Etat et les entreprises du secteur privé. 38 Note du mois de d’octobre 2009 sur l’application du SYSCOA (années 2000 à 2007) au regard de la Centrale des Bilans et du dispositif des Accords de Classement de la BCEAO. 23 Togo – ROSC Comptabilité et Audit CAC : certaines entreprises qui ont franchi les seuils de chiffre d’affaires n’ont pas désigné de CAC ;  Sur 21 425 liasses saisies à la Centrale des bilans pour la période allant de 2000 à 2007, seules 3 217 soit environ 15% sont classées dans le lot 1 qui correspond aux liasses dont le Bilan, le Compte de Résultat, et le TAFIRE ne comportent pas d’anomalies à la suite des tests fondés sur des relations arithmétiques, logiques et de cohérence entre les postes des états financiers. Les anomalies les plus fréquentes sont les suivantes : o le résultat net inscrit au bilan est différent de celui au compte de résultat ; o les emplois totaux à financer ne sont pas égaux à la différence entre la somme des emplois et celles des ressources au niveau du TAFIRE ; o le montant de la variation du besoin en fonds de roulement de la première partie du TAFIRE est différent de celui de la deuxième partie. D’une façon générale, la majeure partie des erreurs rencontrées se situe au niveau du TAFIRE.  Des entreprises présentent des liasses suivant le système allégé alors que suivant les seuils fixés par la loi, elles doivent le faire suivant le système normal : il semble donc que les contrôles sont insuffisants concernant le respect de ces dispositions ;  Le TAFIRE n’existe pas dans les états financiers présentés par certaines entreprises du système normal : il semble d’ailleurs que les entreprises ne comprennent pas toujours la pertinence ou la finalité de ce tableau ;  L’Etat annexé, s’il existe, est très insuffisamment rempli : de façon générale, l’Etat annexé souffre d’une lourdeur et les rubriques non remplies sont importantes. La mention « néant » est mentionnée abusivement sur un trop grand nombre de rubriques. Il semble que les entreprises ne mettent pas en œuvre suffisamment les principes de pertinence de l’information et d’importance significative pour la présentation de l’Etat annexé ;  Certaines dispositions prévues dans le SYSCOA sont peu ou pas appliquées : il s’agit des points ci-après relevés dans le cadre de cette revue : - nombre d’entreprises n’ont pas comptabilisé de provisions pour indemnités de départ à la retraite. Quand ces provisions sont prises en compte en comptabilité, aucune mention n’est faite dans l’état annexé ou si elles sont mentionnées, aucune référence n’est fournie relativement aux méthodes d’évaluation retenues ; - Règles d’évaluation appliquées par l’entreprise ne sont pas explicitées dans l’état annexé. Dans nombre de cas, les règles et les méthodes comptables ainsi que les règles d’évaluation retenues ne sont pas décrites dans l’état annexé des états financiers revus ; - Les retraitements prévus dans le cadre du crédit bail ne sont pas présentés dans l’Etat annexé ; - des montants significatifs figurent au compte de résultat dans la partie « Hors Activités Ordinaires » (HAO) ou dans les produits accessoires sans que les entreprises fournissent des explications dans l’état annexé. 24 Togo – ROSC Comptabilité et Audit IV. LES NORMES D’AUDIT 60. Les normes d’audit applicables au Togo n’ont pas été définies, de sorte que l’on constate une pratique d’audit diverse des cabinets s’agissant de l’usage des normes professionnelles : Une hétérogénéité se ressent dans la conduite des missions d’audit et de commissariat aux comptes. L’Ordre conscient de cette situation, a organisé ces dernières années, en relation avec la FIDEF, des séminaires de formation au profit de ses membres en matière de normes ISA qui gagneraient à être développés car les travaux d’investigation de la mission ROSC révèlent de nombreuses lacunes dans la conduite des missions d’assurance, s’agissant des normes ISA. Dans le cadre de cette mission ROSC, les membres de l’Ordre interrogés et la revue d’un certain nombre de rapports d’audit réalisée par l’équipe de la mission ROSC, révèlent par rapport aux normes ISA de nombreuses lacunes dans la conduite des missions d’assurance. Les plus significatives sont :  dans la plupart des cabinets, il n’y a pas de spécialisation en audit et en commissariat aux comptes. Si la polyvalence est certes avantageuse, la présence de bons spécialistes en matière d’audit et de commissariat aux comptes permet d’optimiser la réalisation de ces missions et d’avoir des travaux de qualité ;  une mise en œuvre insuffisante des diligences d’audit par l’auditeur. Dans la plupart des cas, la méthodologie générale propre aux missions d’audit définie par l’IFAC n’est pas suivie par les auditeurs. Il s’agit de la mise en œuvre de l’approche par les risques (ISA 200), du contrôle qualité d’une mission d’audit (ISA 220), l’approche basée sur la connaissance de l’entité et de son environnement (ISA 315), l’application du seuil de signification (ISA 320) et la mise en œuvre de procédures adaptées en fonction de l’évaluation des risques (ISA 330). Or, une bonne approche et un plan d’audit permettent de focaliser les travaux de contrôles sur les zones à risques et évitent les contrôles sur les points ne représentant pas de risques majeurs. Par ailleurs, des procédures d’audit particulières édictées par l’IFAC ne sont pas mises en œuvre de façon systématique. Si celles relatives aux confirmations externes (ISA 505) et aux lettres d’affirmation de la direction (ISA 580) sont souvent utilisées, les missions initiales-soldes d’ouverture (ISA 510), l’examen des évènements postérieurs à la date de clôture (ISA 560) ainsi que la revue des dossiers du confrère en cas de co-commissariat aux comptes (ISA 600) sont rarement effectués ou formalisés. De plus, les risques informatiques ne font pas l’objet d’examen dans les missions d’audit alors qu’une telle évaluation, dans un environnement fortement informatisé, pourrait permettre d’identifier les risques majeurs de l’entité auditée ;  confusion entre les missions d’audit d’états financiers, en général, et les missions d’audit spéciales. Les normes ISA prévues en matière d’audit, en général, sont les normes 200 à 700. Et les normes ISA 800 et suivants traitent des missions d’audit spéciales39. S’agissant de ces dernières, l’auditeur doit, avant d’entreprendre une mission, s’assurer qu’il existe un accord avec le client quant à la nature précise de la mission ainsi qu’à la forme et au contenu du rapport à émettre. Dans la plupart des cas, les professionnels utilisent les mêmes types de rapport comme dans un audit en général et la lettre de mission n’est souvent pas formalisée. Or, ces missions spéciales dont le contour n’a pas été clairement défini au préalable pourraient être source de mésintelligence et engager la responsabilité du professionnel si les attentes du client non clairement exprimées au départ ne sont pas satisfaites ; 39 Les missions d’audit spéciales peuvent concerner soit des états financiers établis selon un référentiel comptable autre que celui en vigueur, soit un audit portant sur un composant des états financiers, etc. 25 Togo – ROSC Comptabilité et Audit  insuffisance ou absence de formalisation dans le dossier de travail de l’auditeur, de conclusions générales des travaux et de justification de l’opinion formulée dans le rapport d’audit. Cette situation, alliée à l’absence de fixation de seuils de signification préalables, conduit, sur la base des constats effectués, à formuler des opinions d’audit inappropriées ou peu explicites. Les conclusions des sections peuvent être formalisées mais souvent, il apparaît une incohérence entre les conclusions des sections et l’opinion finale, ce qui altère la qualité de l’audit réalisé ;  manque de précision s’agissant des normes d’audit et des normes comptables appliquées dans les rapports. Des professionnels font référence dans leur rapport de commissariat aux comptes ou d’audit aux « normes généralement admises au plan international » ou aux « normes de la profession ». Or, au Togo, comme indiqué précédemment, la profession ne s’est pas encore dotée de normes professionnelles nationales d’audit. Outre la mention dans le rapport du référentiel comptable, base sur laquelle les états financiers ont été établis, l’auditeur doit faire explicitement mention de la norme d’audit utilisée. La clause de style « normes généralement admises au plan international » doit être évitée ;  Formulation d’une opinion non pertinente. Dans certains cas, l’auditeur formule son opinion avec réserves sur la base de simples observations, sans incidence significative sur les états financiers audités. Dans certains cas, les refus de certification ne trouvent pas de justification au regard de la signification des faits relevés. Dans d’autres cas, l’auditeur certifie alors que les réserves mentionnées au rapport ne sont pas chiffrées ou auraient pu être levées par la mise en œuvre de procédures d’audit alternatives. Dans d’autres cas encore, les réserves sont effectivement justifiées et l’impact chiffré devrait aboutir à un refus de certifier. Or selon l’ISA 700, le rapport de l’auditeur doit clairement exprimer son opinion sur les états financiers ;  La revue de rapports de CAC fait état de réserves qui se rapportent plus à des limitations de l’étendue des travaux d’audit qu’à des désaccords. L’examen de certains rapports de CAC montre cependant que des réserves ont été formulées en lieu et place d’un refus de certifier ou que des réserves sont anormalement exprimées sous forme de paragraphe d’observations. De ce qui précède, la mise en place des normes d’audit et des normes professionnelles et d’un dispositif de contrôle qualité de l’activité professionnelle des membres de l’Ordre permettront d’assurer la qualité de la pratique comptable et d’audit au Togo, et le respect des règles de déontologie de la profession. 61. Sur plusieurs aspects, l’absence d’un cadre réglementaire et l’environnement dans lesquels sont mises en œuvre les missions d’audit au Togo ne favorisent pas l’application efficiente des normes internationales. Comme évoqué précédemment, les échanges avec des représentants de la profession dans le cadre de cette mission ROSC ont mis en évidence les difficultés de la profession. Cette situation trouve son origine dans les facteurs suivants : • l’absence d’un contrôle d’assurance qualité au niveau de l’Ordre. L’activité des professionnels au Togo ne fait l’objet d’aucun contrôle de la part de l’Ordre ou de toute autre institution. L’absence de contrôle implique que les professionnels qui ne respectent pas les règles et normes en vigueur ne sont pas sanctionnés. Un système de contrôle de l’application des normes et de la qualité des travaux des professionnels jouerait à la fois un rôle dissuasif et permettrait, en outre, à l’Ordre de mieux appréhender les difficultés concrètes auxquelles se heurtent les professionnels et de leur apporter des solutions ; 26 Togo – ROSC Comptabilité et Audit • l’absence d’un contrôle externe indépendant de la profession. Comme indiqué précédemment, outre l’absence d’un contrôle d’assurance qualité de la profession, il n’existe pas, au Togo, une institution en charge d’un contrôle externe de la qualité des travaux de la profession. L’existence d’un système de contrôle indépendant permettrait plus aisément d’infliger des sanctions à l’encontre des professionnels défaillants qu’un système de contrôle interne ne le ferait ; • l’insuffisance de la formation professionnelle continue. Le nombre d’heures minimum de formation continue annuelle requis par les textes (40 h) n’est pas respecté. Il doit assurer aux professionnels le niveau de connaissances nécessaire à des prestations de haute qualité ; • la faiblesse du budget alloué par les entreprises à la réalisation des audits. Le faible niveau des honoraires versés, notamment dans le cadre des missions d’audit, n’est pas de nature à faciliter le développement des cabinets. Cette situation peut être un obstacle à l’indépendance du professionnel qui, pour sa survie, est contraint d’accepter de réaliser ses missions dans des conditions si peu lucratives. V. PERCEPTIONS QUANT A LA QUALITE DE L’INFORMATION FINANCIERE 62. Dans le cadre de cette mission ROSC, nombre de professionnels et d’utilisateurs des états financiers se sont accordés pour dire que la qualité de l’information financière produite au Togo par les entreprises dépend de leur statut. Les filiales de groupes internationaux et certaines grandes entreprises produisent des informations financières de qualité40. En revanche, l’information financière dans la plupart des petites et moyennes entités notamment celles dépourvues de commissaires aux comptes manque parfois de fiabilité. A cet égard, les banques interrogées semblent éprouver de grandes difficultés à obtenir des états financiers audités de la part des PME qui sollicitent un prêt. Cette situation apparaît comme un frein à l’octroi des concours bancaires. Il faut cependant noter que les recoupements effectués par la Centrale des bilans permettent de lutter contre la multiplicité des bilans. La mise en place effective du guichet unique (GUDEF) dont la directive a été adoptée par le Conseil des Ministres de l’UEMOA le 27 mars 2009 devrait permettre d’améliorer la qualité de l’information financière et lutter contre la multiplicité des bilans produits par les entreprises. Cette décision devrait cependant être accompagnée de ressources suffisantes permettant la collecte et la mise à disposition de l’information financière au public. En effet, l’information financière continue d’être traitée dans beaucoup de pays de l’UEMOA, y compris le Togo, comme confidentielle alors qu’elle devrait être disponible et si besoin est, diffusée. 63. Les entreprises rencontrées dans le cadre de l’étude ont déploré la pression fiscale ainsi que les retards de paiement de l’Etat. Dans le souci d’échapper à l’imposition, de nombreuses entreprises appartiennent toujours au secteur dit « informel » et ne produisent ainsi aucune information comptable. Les retards connus dans la création des CGA n’ont pas permis d’accompagner les entreprises du secteur dit « informel ». En ce qui concerne la dette intérieure, des solutions récentes auraient été trouvées par l’Etat. Les entreprises rencontrées dans le cadre de l’étude ROSC ont estimé que les retards pris dans la résolution de ces problèmes ainsi que les propositions de décote de leurs créances par l’Etat n’étaient pas de nature à améliorer la transparence financière. 64. La qualité des audits contribue également à l’obtention d’une information financière de qualité. De l’avis des entreprises interrogées dans le cadre de cette mission ROSC, cette qualité est 40 Ainsi, plusieurs sociétés dont ECOBANK et SHELL Togo produisent en plus des états financiers suivant le Système Comptable OHADA, des états financiers retraités suivant les normes IFRS pour des besoins de reporting ou de consolidation. 27 Togo – ROSC Comptabilité et Audit très variable. En effet, les personnes interrogées dans le cadre de cette étude estiment que seul un nombre très limité de cabinets effectue des audits de qualité satisfaisante. Par conséquent, la mise en place des normes professionnelles, d’un contrôle qualité de l’exercice professionnel et d’une formation professionnelle continue de qualité des membres de l’Ordre deviennent des priorités pour la profession si elle veut améliorer son image de marque et sa notoriété dans le public. VI. RECOMMANDATIONS 65. L’objectif premier de cette mission ROSC au Togo, est d’appuyer les efforts des autorités nationales et communautaires pour renforcer la pratique comptable, améliorer le rôle des auditeurs et accroître la transparence financière dans les secteurs privé et parapublic. Les objectifs de développement associés aux recommandations présentées dans ce rapport sont : (1) la stimulation de l’investissement privé et l’amélioration de la compétitivité des entreprises, (2) une meilleure gouvernance au sein du secteur marchand privé ou parapublic et (3) une meilleure intégration accrue de l’économie togolaise au plan international et particulièrement en Afrique. Sur la base des recommandations énoncées ci-après et des discussions qui auront lieu au cours du séminaire de restitution associant l’ensemble des parties prenantes à Lomé, un plan d’actions sera élaboré ultérieurement en vue de la mise en œuvre des actions d’amélioration, sous l’égide du Gouvernement togolais et de la Commission de l’UEMOA, avec l’assistance de la Banque Mondiale et des autres bailleurs de fonds qui le souhaitent. 66. Les recommandations de la mission ROSC Comptabilité et Audit sont de nature à apporter des avancées significatives à bon nombre de secteurs de la société togolaise, en particulier :  les entreprises du secteur formel – L’amélioration de la qualité, de la fiabilité et de l’accessibilité de l’information comptable et financière facilitera l’accès au crédit ;  le secteur bancaire – En disposant d’une information comptable et financière de meilleure qualité, plus fiable et concernant une plus large population d’entreprises (en particulier les PME), les banques seront en mesure, non seulement de mieux gérer leur risque de crédit, mais aussi de diversifier leurs opérations, et donc de réduire la concentration de risques et de développer leurs activités ;  la profession comptable – La crédibilité et l’image de marque de la profession grâce à la mise en place de mécanismes de contrôle et de normes professionnelles, à l’amélioration de la formation continue, la pratique comptable et d’audit, les prestations des professionnels togolais en matière d’audit et de comptabilité, pourront s’améliorer davantage. L’image de la profession auprès des entreprises et des investisseurs s’en trouvera ainsi renforcée et celle-ci sera mieux à même de valoriser ses services. La réduction de l’exercice illégal engendrera en outre une concurrence loyale et une hausse des revenus pour les professionnels dûment accrédités ;  le secteur public – L’amélioration de la qualité de l’information des entreprises para- publiques et leur disponibilité auprès du public contribuera au renforcement de la gestion financière de ces entreprises ;  les salariés des entreprises – La possibilité pour les salariés d’obtenir des états financiers leur permettra d’être correctement informés sur la bonne marche des entreprises qui les emploient. 67. L’essentiel des recommandations de la mission ROSC vise à encourager la convergence vers le respect par l’ONECCA-TOGO des Sept Déclarations des Obligations des Membres de 28 Togo – ROSC Comptabilité et Audit l'IFAC. La situation de respect de l’ONECCA vis-à-vis de ces sept déclarations est rappelée au paragraphe 33. Il s’agit essentiellement pour l’ONECCA dans les années à venir de se doter des moyens techniques, financiers et matériels pour le respect de ces obligations afin de devenir membre de l’IFAC. Pour se faire, les recommandations ci-après détaillées ont été faites par la mission ROSC. A. Normes Comptables 68. Engager avec la Commission de l’UEMOA et l’OHADA, le processus d’adoption des normes IFRS. Le CCOA, en sa qualité d’Organisme Consultatif de l’Union chargé de la normalisation comptable sous régionale et ayant pour mission d’assister la Commission dans l’élaboration et l’harmonisation des normes comptables dans l’Union, doit réaliser un diagnostic du Système Comptable OHADA et, conformément aux résolutions des ateliers techniques de Dakar et Abidjan (cf. para 54), procéder à l’adoption des IFRS pour les entités d’intérêt public et les entreprises cotées à la BRVM et des normes IFRS pour les PME pour toutes les autres entreprises. Ces travaux d’adoption devront être conduits par les autorités de l’OHADA et de l’UEMOA dans une démarche commune et partagée. 69. Engager avec les acteurs sectoriels et communautaires l’adoption des normes IFRS dans les secteurs bancaires et celui des assurances. Dans le cas particulier des banques et établissements financiers, l’Acte Uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités des entreprises les exclut du Système comptable OHADA. Cependant, le Conseil des Ministres a donné des instructions, lors de la réunion tenue à Yaoundé du 21 au 24 mars 2001, afin que les plans comptables sectoriels des banques et des établissements financiers soient mis en harmonie avec le plan Comptable Général Commun. A ce titre, il faut souligner qu’un projet de converge du Plan comptable bancaire vers les normes IFRS est en cours d’élaboration par la BCEAO. Il conviendra d’intégrer dans cette réflexion les travaux d’adoption des normes IFRS pour les PME pour les autres entreprises autres que celles du secteur financier. 70. Améliorer le cadre institutionnel régional et national en faisant fonctionner les organes de normalisation tels que le CNC de l’OHADA, le CCOA et les CNC au niveau national et s’assurer qu’ils sont dotés de ressources adéquates. Les normes comptables nécessitent de constantes mises à jour, non seulement pour en améliorer l’efficacité au vu de la pratique mais aussi pour traiter certaines opérations ou situations que les normes n’avaient pas initialement prévues. Le CCOA devrait se rapprocher d’une part, du CNC-OHADA pour harmoniser les champs d’intervention et éviter une duplication et une lourdeur dans les prises de décisions et, d’autre part, des autres organismes internationaux œuvrant dans le domaine de la comptabilité et d’audit afin de permettre d’être continuellement informé des dernières modifications/mises à jour apportées aux normes internationales de comptabilité, et d’assurer leur correcte mise en application dans la zone. Le Conseil National de la Comptabilité du Togo mis en place par décret devrait fonctionner conformément aux dispositions communautaires de l’UEMOA. A terme, il faudrait également que des réflexions soient engagées au niveau régional (UEMOA et OHADA) afin de rationaliser les structures de normalisation. En effet, compte de la faiblesse structurelle des moyens des CNC nationaux, il pourrait être envisagé à terme de s’appuyer uniquement sur les organismes de normalisation du niveau régional tout en s’assurant que les principaux acteurs y soient représentés. 71. Appliquer la nouvelle Directive n°004/2009/CM/UEMOA instituant des guichets uniques comme mesures d’accompagnement du Système Comptable OHADA pour recueillir les informations financières. La Directive instituant le GUDEF (Guichet Unique de Dépôt des Etats Financiers) a été adoptée le 27 mars 2009 à Abidjan par le Conseil des Ministres des Etats membres de l’UEMOA. Il est stipulé à l’article 8 ce qui suit ; « Dans un délai d’un (1) an à compter de la date de signature de la présente Directive, les Etats membres prennent les dispositions législatives, 29 Togo – ROSC Comptabilité et Audit réglementaires ou administratives nécessaires pour s’y conformer. Ils en informent immédiatement la Commission ….». Le Togo devrait s’organiser de sorte à rendre le GUDEF opérationnel dans un délai d’un an s’expirant le 26 Mars 2010. Dans ce cadre, il conviendrait que la Commission de l’UEMOA engage des discussions avec le Secrétariat de l’OHADA afin les modifications appropriées soient apportées à l’AU du 17 avril 1997 qui fait notamment obligation de dépôt des états financiers au Greffe du tribunal de Commerce. Cette obligation pourrait viser le dépôt des états financiers au GUDEF dans l’espace UEMOA. 72. Prendre les textes relatifs à la mise en place des CGAs et introduire le cas échéant un dispositif d’incitation fiscale. Dans le cadre de cette mission ROSC, le secteur privé rencontré a montré un intérêt à la mise en place des CGAs. La mise place d’un dispositif légal et règlementaire qui tient compte des leçons tirées de l’expérience des autres pays permettrait d’encadrer des micros et petites entreprises au Togo à produire des états financiers suivant le modèle du système minimal de trésorerie prévu par le Système Comptable OHADA. 73. Au niveau du secteur public, engager avec la Commission de l’UEMOA, le processus d’adoption des normes Comptables Internationales du Secteur Public (International Public Sector Accounting Standards – IPSAS) conformément à la SMO 5. Cette adoption nécessitera une forte implication de la Commission de l’UEMOA ainsi que des spécialistes et cadres des finances publiques de l’Union. B. Profession Comptable – Normes Professionnelles 74. Adopter au niveau régional et national les normes d’audit internationales (ISA), le Code de déontologie et d’éthique de l’IFAC, et la norme Internationale sur le Contrôle de Qualité - International Standard on Quality Control - (ISQC) 1. L’adoption de ces différentes normes doit être accompagnée par un processus de formation et de renforcement des capacités techniques et matérielles des professionnelles et des différents Ordres nationaux notamment l’ONECCA-TOGO. 75. Instaurer un système de contrôle de l’exercice professionnel destiné à assurer la qualité de la pratique comptable et d’audit ainsi que le respect des règles déontologiques au sein de la profession. Cette fonction de supervision est dévolue au CPPC qui devrait élaborer un programme de contrôle de l’application des normes d’audit et du code déontologique et d’éthique des membres de chaque Ordre national. 76. Mettre en place un processus d’intégration des comptables agréés qui passerait par l’organisation d’une formation technique et professionnelle adéquate. A l’image de certains pays, l’ONECCA-TOGO devrait mettre en place un processus qui devrait aboutir à terme à l’intégration des Experts Comptables Agréés après une formation technique et professionnelle adéquate. 77. Renforcer la gouvernance des entreprises publiques par l’adoption de mesures similaires aux lignes directrices de l’OCDE en matière de gouvernance d’entreprises publiques41. La transparence financière des entreprises publiques constitue une préoccupation des Autorités dans la zone UEMOA compte tenu de leur poids économique. Cette transparence pourrait être renforcée par l’adoption de mesures dont : (i) la mise en place d’un cadre juridique et réglementaire efficace, (ii) la diffusion d’informations régulières et consolidées sur les entreprises publiques et la publication d’un 41 Ces recommandations sont détaillées dans le Rapport ROSC relatif à la Gouvernance des Entreprises Publiques. 30 Togo – ROSC Comptabilité et Audit rapport annuel agrégé sur ces entreprises, (iii) la mise en place de procédures de contrôle interne efficaces ainsi que de comités d’audit interne, (iv) la publication d’informations significatives42. 78. Renforcer les capacités techniques, humaines et matérielles de l’ONECCA-TOGO afin de lui permettre d’exercer efficacement son rôle. Pour se faire, l’ONECCA devrait élaborer un plan stratégique définissant les besoins à court et moyen termes et leur financement éventuel. L’ONECCA-TOGO devrait également rechercher activement les moyens de financement de son plan stratégique en recherchant notamment l’appui des pouvoirs publics et des différents partenaires internationaux. Il conviendra également d’étudier la possibilité d’un accroissement des contributions des différents membres. C. Formation 79. Mettre en œuvre un plan de formation professionnelle continue obligatoire et de mise à niveau de l’ensemble des membres de la profession. Eu égard à l’importance de la mise à jour des connaissances de chaque professionnel, il est important de respecter les 40 heures de formation par an fixées par les textes de l’Ordre et conformes aux normes IFAC. L’Ordre devrait déterminer les besoins spécifiques de formation des professionnels et établir des programmes de formation professionnelle continue et de perfectionnement dans le respect des exigences définies dans les IES de l’IFAC. 80. Réviser le programme d’enseignement des écoles de gestion et de comptabilité pour la licence afin d’améliorer la qualité de l’enseignement comptable et d’accroître le nombre de techniciens comptables. Il convient à cet effet de mettre en place des procédures de contrôle de l’enseignement dispensé dans les écoles privées de gestion, de reconnaissance des diplômes délivrés par ces écoles. Les pouvoirs publics doivent renforcer la qualité de l’enseignement des techniques comptables au niveau des écoles (secondaires et supérieures) en mettant l’accent sur la compétence en matière de recrutement des enseignants et en définissant un cadre de concertation public/ privé pour définir une formation en adéquation avec les besoins de l’économie nationale en général et le secteur privé en particulier. 81. Renforcer les moyens de l’Université de Lomé afin de la doter d’un Institut d’expertise comptable préparant au DECOFI : les autorités du pays devraient finaliser les discussions avec l’UEMOA pour permettre l’ouverture de l’Institut dans les meilleurs délais. Elles doivent également apporter les moyens nécessaires à l’Université de Lomé pour lui permettre d’offrir le cursus du DECOFI à un coût abordable. La mise en place de cet Institut aurait pour conséquence une réduction du coût de la formation pour les étudiants togolais et un plus grand accès à la filière. Au niveau régional, il convient d’engager la commission de l’UEMOA à une réflexion profonde du cursus du DECOFI afin de : (i) revoir le mécanisme d’accréditation d’institutions ayant le privilège de délivrer le diplôme, (ii) réduire le coût relativement élevé de la formation, (iii) impliquer les professionnels dans la formation ; et (iv) mettre en place des accords de reconnaissance réciproque entre le DECOFI et les diplôme d’expertise comptable d’autres pays francophone, notamment la France, le Canada, la Tunisie, et le Maroc. Des facilités de formation à distance devraient également être développées pour profiter notamment de l’expertise des Centres actuels de délivrance du DECOFI, c'est-à-dire le CESAG et l’Institut National Polytechnique Houphouët Boigny (INPHB). 42 Parmi les informations recommandées par l’OCDE, celle qui pourraient concerner les entreprises de l’UEMOA inclut, une déclaration claire sur les objectifs de l’entreprise et un rapport sur leur réalisation, les facteurs de risque significatifs, ainsi que les mesures prises pour y faire face ; les aides financières éventuelles, notamment les garanties reçues de l’Etat et les engagements pris par l’Etat pour le compte des entreprises publiques ; toute transaction significative avec des parties apparentées. 31 Togo – ROSC Comptabilité et Audit D. Accessibilité de l’information financière des entreprises 82. Exiger une attestation délivrée par un membre de la profession comptable des états financiers pour leur dépôt à l’administration fiscale. Pour améliorer la qualité de l’information comptable et financière dans le secteur privé, il est important que les états financiers annuels soient revus et validés par un membre de la profession comptable régulièrement inscrit avant leur dépôt à la direction des impôts. Cette attestation vient d’être consacrée par la Directive instituant un GUDEF dans chaque Etat membre (Cf. para 71). La mission du GUDEF est définie comme suit : « collecter les états financiers annuels des entreprises exerçant leurs activités dans l’Etat membre concerné et vérifier avant leur dépôt auprès des services destinataires que les états financiers produits par les entreprises sont complets et ont été préalablement visés. Le visa doit être apposé soit par un membre de l’ONECCA de l’Etat concerné, soit par un comptable salarié d’entreprise agissant pour le compte de son employeur unique, soit par toute personne morale ou physique habilitée par l’Etat membre à viser les états financiers des entreprises ou organisations ». Les chefs d’entreprise (présidents de SA, gérants de SARL, etc.) devront également être sensibilisés sur leur responsabilité en la matière puisqu’ils sont responsables de l’arrêté des comptes mais aussi de la bonne gouvernance de leur entreprise. La Centrale des bilans de la DGI pourrait servir de GUDEF pour le Togo. 83. Formaliser la création du comité de pilotage pour développer un plan d’actions détaillé des réformes résultant des recommandations de la mission ROSC et assurer la coordination des actions ainsi que le suivi de leur mise en application. Ce comité sera composé de toutes les parties prenantes à l’étude notamment le Ministère des Finances, l’ONECCA, le secteur privé, les institutions de formation, et les institutions régionales. Il aura pour tâches (1) de développer un plan d’actions détaillé présentant clairement par séquence les actions clés à mettre en œuvre, les responsables des actions prévues, le calendrier de mise en place ainsi que les ressources requises et (2) de coordonner les réformes envisagées et faire le suivi d’application des actions. 32 Togo – ROSC Comptabilité et Audit