This document was prepared by:        Centre for Financial Reporting Reform (CFRR) Governance Global Practice, The World Bank   Praterstrasse 31 1020 Vienna, Austria   Web: www.worldbank.org/cfrr   Email: cfrr@worldbank.org     Phone: +43-1-217-0700     © 2016 International Bank for Reconstruction and Development / The World Bank  1818 H Street NW  Washington DC 20433  Telephone: 202‐473‐1000  Internet: www.worldbank.org    Niniejszy  dokument  został  opracowany  przez  pracowników  Banku  Światowego,  z  wykorzystaniem  materiałów  pochodzących  od  osób  trzecich.  Ustalenia,  interpretacje,  oraz  wnioski  zawarte  w  niniejszym  opracowaniu  niekoniecznie  muszą  odzwierciedlać  poglądy  Banku Światowego, jego Rady Dyrektorów bądź też reprezentowanych przez nich rządów.  Bank  Światowy  nie  gwarantuje  dokładności  danych  zawartych  w  niniejszym  opracowaniu.  Granice,  kolory,  denominacje,  oraz  inne  informacje  przedstawione  na  mapach  zawartych  w   niniejszym opracowaniu nie implikują żadnego osądu ze strony Banku Światowego odnośnie  statusu  prawnego  jakiegokolwiek  terytorium  ani  też  poparcia  lub  aprobaty  dla  tak  określonych granic.  Prawa i pozwolenia Niniejsze  opracowanie  jest  przedmiotem  prawa  autorskiego.  Ponieważ  Bank  Światowy  zachęca  do  rozpowszechniania  posiadanej  przez  siebie  wiedzy,  niniejsze  opracowanie  może  być  reprodukowane,  w  całości  lub  w  części,  dla  celów  niekomercyjnych,  pod  warunkiem  pełnego podania źródła.  Wszelkie  zapytania  odnośnie  praw  i  licencji,  w  tym  praw  towarzyszących,  należy  kierować  do:  World  Bank  Publications,  The  World  Bank  Group,  1818  H  Street  NW,  Washington,  DC  20433, USA; fax: 202‐522‐2625; e‐mail: pubrights@worldbank.org.                                OPRACOWANIE FINANSOWANE PRZEZ SZWAJCARIĘ W RAMACH  SZWAJCARSKIEGO PROGRAMU WSPÓŁPRACY Z NOWYMI KRAJAMI  CZŁONKOWSKIMI UNII EUROPEJSKIEJ                        SPIS TREŚCI Definicje ...................................................................................................................................... iii    1.  Wprowadzenie ..................................................................................................................... 1  1.1.  Zakres przedmiotowy raportu ................................................................................ 1  1.2.  Cel raportu ..............................................................................................................  2  1.3.  Podejście i metodologia ..........................................................................................  3  1.4.  Kolejne lata .............................................................................................................  3    2.  Dane statystyczne na temat rynku audytu w Polsce ........................................................ 4  2.1.  Popyt na usługi badania sprawozdań finansowych ................................................ 4  2.1.1.  Wymóg badania sprawozdań finansowych ...................................................... 4  2.1.2.  Jednostki zainteresowania publicznego (JZP) .................................................. 5  2.1.3.  Liczba podmiotów i badań ..................................................................................  6  2.2.  Firmy audytorskie i biegli rewidenci w Polsce ........................................................ 8  2.3.  Informacje na temat 20 czołowych polskich firm audytorskich ........................... 11  2.4.  Informacje na temat badań sprawozdań finansowych 20 największych spółek  notowanych na GPW (WIG20) .............................................................................. 15  2.4.1.  Wynagrodzenie za usługi badania sprawozdań finansowych ..................... 18  2.4.2.  Okres współpracy z firmą audytorską ............................................................. 18  2.5.  Kształcenie w zakresie rachunkowości i rewizji finansowej w Polsce .................. 18  2.5.1.  Odpowiedzialność za kwalifikacje rewidentów w Polsce ............................. 19  2.5.2.  Dane dotyczące liczby kandydatów na biegłych rewidentów w Polsce ..... 21    3.  Postrzeganie audytu w Polsce .......................................................................................... 23  3.1.  Grupa docelowa ....................................................................................................  23  3.2.  Przegląd wyników .................................................................................................  23  3.2.1.  Kluczowe informacje .........................................................................................  25  3.3.  Zrozumienie przez społeczeństwo roli badania sprawozdań finansowych .......... 27  3.4.  Postrzeganie wartości badania sprawozdań finansowych ................................... 28  3.5.  Opinie na temat zaufania w wiarygodność sprawozdań z badań ........................ 29  i  3.6.  Wynagrodzenie  za  usługi badania  sprawozdań finansowych i usługi  nieaudytowe .........................................................................................................  29  3.7.  Rola Komitetów Audytu/Rad Nadzorczych ........................................................... 30  3.8.  Opinie na temat zmian w nadzorowaniu badania sprawozdań finansowych ...... 32  3.9.  Jak audyt jest postrzegany jako ścieżka kariery i atrakcyjność zawodu ............... 32  3.10.  Inne kluczowe kwestie ..........................................................................................  33                  ii  DEFINICJE   KA  Komitet Audytu  Ustawa  Ustawa o biegłych rewidentach (Ustawa)  DZ  Doskonalenie zawodowe  Wielka czwórka  Deloitte, EY, KPMG i PwC, cztery największe międzynarodowe sieci firm  audytorskich  FRTAP  Program Pomocy Technicznej w Zakresie Sprawozdawczości Finansowej  MSRF  Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej  SA  Spółka akcyjna  KIBR  Krajowa Izba Biegłych Rewidentów  KNA  Komisja Nadzoru Audytowego  KNF  Komisja Nadzoru Finansowego  JZP  Jednostka zainteresowania publicznego  PLN  Złoty polski  RN  Rada Nadzorcza  MŚP  Małe i średnie przedsiębiorstwa  GPW  Giełda Papierów Wartościowych            iii  1. WPROWADZENIE Niniejszy  raport  przedstawia  analizę  ilościową  i  jakościową  rynku  audytu  w  Polsce.  Zawiera  on różne informacje, w tym w zakresie szacowanej liczby firm, które podlegają obowiązkowi  audytu,  liczby  i rodzaju  rewidentów  i  firm  audytorskich,  czołowych  firm  audytorskich  oraz  rewidentów  największych  spółek  notowanych  na  GPW.  Najnowsze  dane  są  w  większości  aktualne  na  dzień  31  grudnia  2015  roku.  Gdzie  było  to  możliwe,  przedstawiono  dane  porównawcze z wcześniejszych lat, aby wskazać istniejące trendy.   Niniejszy  raport  oparty  jest  na  danych  opublikowanych  w  sprawozdaniach  rocznych  KNA,1  organu  nadzoru  audytowego,  a  jego  zakres  jest  w  dużej  mierze  zbieżny  z  niedawno  opublikowanym  sprawozdaniem  KNA  „Sprawozdanie  na  temat  zmian  w  Polsce  na  rynku  świadczenia  usług  w  zakresie  badań  ustawowych  na  rzecz  jednostek  zainteresowania  publicznego”.  Jednak  niniejszy  raport  dodatkowo  zestawia  szereg  innych  danych  na  temat  całego  rynku  audytorskiego,  w  tym  informacje  jakościowe,  i  gdzie  to  możliwe  prezentuje  dotychczasowe  trendy,  co  sprawia,  że  stanowi  użyteczny  punkt  odniesienia  dla  wszystkich  interesariuszy polskiego rynku audytu.    Niektóre  dane  ilościowe,  które  mogły  okazać  się  pomocne  w  charakterystyce  i  analizie  rynku  badań  sprawozdań  finansowych  nie  były łatwo  dostępne  –  niektóre  z  tych  obszarów  zostały zaznaczone w nadziei, że dane pojawią się w kolejnych latach.  Dane  jakościowe  pochodzą  z  rozmów  i  ankiet  przeprowadzonych  wśród  kluczowych  interesariuszy audytu w Polsce, większość w okresie maj – lipiec 2016 roku. Raport wskazuje  niektóre  kluczowe  trendy  w  danych,  jednak  nie  zawiera  ich  interpretacji;  w  nielicznych  obszarach  w  ograniczonym  zakresie  podane  są  opinie  na  temat  potencjalnych  konsekwencji  danych  i  trendów.  Raport  ma  służyć  za  źródło  informacji  stanowiące  pomoc  dla  twórców  polityki i organów nadzoru, ale nie ma na celu udzielania zaleceń w zakresie polityki.   Niniejszy  raport  został  sporządzony  przez  zespół  pracowników  Banku Światowego  w ścisłej  współpracy  z Ministerstwem  Finansów,  KNA  oraz  KIBR,  w  ramach  Programu  Pomocy  Technicznej  w  Zakresie  Sprawozdawczości  Finansowej  (FRTAP)  finansowanego  przez  Szwajcarię.  1.1. Zakres przedmiotowy raportu Analiza  obejmuje  cały  rynek  badań  ustawowych  w  spółkach  w  Polsce;  oznacza  to  wszystkie  badania  i rewidentów  podmiotów,  które  podlegają  wymogowi  badania  sprawozdań  finansowych  na  mocy  prawa  polskiego.  Raport  obejmuje  analizę  podsektorów,  gdzie  jest  to                                                               1  Zob. http://www.mf.gov.pl/ministerstwo‐finansow/dzialalnosc/ciala‐kolegialne/komisja‐nadzoru‐ audytowego/sprawozdania  1  właściwe,  w  tym  badania  w  jednostkach  zainteresowania  publicznego  (JZP)  oraz  w  szczególnym  zakresie  w  największych  spółkach  notowanych  na  GPW.  Analiza  jakościowa  dotyczy  szeregu  kwestii,  m.in.  postrzegania  wartości  i  kosztu  audytu,  skuteczności  komitetów  audytu  oraz  tego,  jak  atrakcyjny  zawód  biegłego  rewidenta  wydaje  się  absolwentom.  1.2. Cel raportu Niniejszy  raport  ma  stanowić  pomoc  dla  twórców  polityki,  organów  nadzoru  oraz  innych  interesariuszy  regulacji  rynku  ustawowych  badań  sprawozdań  finansowych,  zapewniając  dane  dotyczące  rynku  w odniesieniu  do  obszarów  istotnych  dla  kluczowych  decyzji  regulacyjnych, m.in.:   firm audytorskich przeprowadzających badania ustawowe,   audytu największych JZP,   kształcenia rewidentów,   postrzeganie przez rynek jakości, wartości, istotności i niezależności badania  sprawozdań finansowych,   roli komitetów audytu,   nadzoru nad audytem.  Raport  przedstawia  także  informacje  na  temat  sytuacji  audytu  i  biegłych  rewidentów  w  Polsce  na  rzecz  szerszego  grona  interesariuszy,  w  tym  użytkowników  badań,  takich  jak  inwestorzy,  udziałowcy,  zarządy  spółek  i  komitety  audytu.  Pomoże  on  lepiej  zrozumieć  trendy na rynku badań i zapewni informacje na temat postrzegania, jak badanie sprawozdań  finansowych funkcjonuje w Polsce.   Informacje  te  będą  przydatne  dla  wszystkich  zainteresowanych  we  wdrażaniu  nowych  wymogów  wynikających  z  niedawno  wprowadzonych  i  planowanych  zmian  w  krajowych  przepisach  o sprawozdawczości  finansowej  osób  prawnych  oraz  badaniu  sprawozdań  finansowych,  w  dużej  mierze  spowodowanych  zmianami  w  prawie  unijnym  w  latach  2013  i  2014,  które  zaczęły  obowiązywać  w  2016  roku..  Większość  tych  zmian  legislacyjnych  już  obowiązuje  lub  zostanie  wkrótce  wdrożona,  ale  nie  zostały  one  jeszcze  w  dużej  mierze  wprowadzone  w  życie  w  okresie  objętym  niniejszym  raportem.  Nowe  wymogi  obejmują  m.in.:   nowe i bardziej restrykcyjne zasady niezależności biegłych rewidentów jednostek  zainteresowania publicznego, takie jak maksymalne stawki wynagrodzenia za usługi  nieaudytowe, ograniczenia w świadczeniu tego rodzaju usług, obowiązkowa rotacja  firm audytorskich oraz nowe wymogi etyczne,  2   rozszerzenie obowiązków komitetów audytu (gdzie istnienie komitetu jest wymagane)  oraz zaostrzenie wymogów w zakresie kompetencji i niezależności członków  komitetów audytu,   rozszerzenie obowiązków sprawozdawczych biegłych rewidentów i komitetów audytu,   zmiana  zasad  dotyczących  niezależności  właściwych  władz  odpowiedzialnych  za  regulację badania sprawozdań finansowych, które mają obowiązek prowadzić kontrole  jakości biegłych rewidentów JZP.  1.3. Podejście i metodologia Niniejszy  raport  stanowi  opracowanie  danych  ilościowych  dotyczących  rynku  audytu  pochodzących z różnych źródeł, m.in.:   dokumentów KIBR,   informacji KNA,   informacji KNF,   sprawozdań giełdowych,   informacji od biegłych rewidentów (na przykład raporty przejrzystości),    publikacji w prasie.  Informacje  otrzymane  na  temat  postrzegania  rynku  badań  sprawozdań  finansowych  pochodzą  z  szeregu  rozmów  i  ankiet  przeprowadzonych  wśród  kluczowych  interesariuszy  rynku  audytu,  m.in.  inwestorów,  analityków,  komitetów  audytu,  dyrektorów  finansowych  i  innych  osób  przygotowujących,  biegłych  rewidentów,  KIBR,  kandydatów  na  biegłych  rewidentów,  studentów  i  organów  nadzoru.  Przedstawione  poglądy  mogą  nie  stanowić  poglądów  tych  grup  jako  całości,  ponieważ  w  tym  celu  wymagana  byłaby  dużo  większa  próba.  Jednak  przedstawione  opinie  dają  interesujący  obraz,  jak  niektórzy  kluczowi  interesariusze w Polsce postrzegają badanie ustawowe.  1.4. Kolejne lata Oczekuje  się,  że  niniejszy  raport  będzie  pierwszym  w  corocznej  serii  tego  rodzaju  sprawozdań,  które  umożliwią  analizę  zmian  i  trendów  w  zakresie  audytu  w  Polsce  w  najbliższych latach.  Autorzy chętnie przyjmą opinie na temat treści i użyteczności raportu, aby udoskonalać jego  kolejne edycje. Uwagi proszę kierować na adres analiza_rynku@kibr.org.pl.  3  2. DANE STATYSTYCZNE NA TEMAT RYNKU AUDYTU W POLSCE 2.1. Popyt na usługi badania sprawozdań finansowych Niniejszy  rozdział  przedstawia  ogólne  dane  statystyczne  w  zakresie  popytu  na  usługi  badań  ustawowych  spółek  w  Polsce.  Popyt  ten  wynika  z  obowiązującego  w  odniesieniu  do  pewnych  podmiotów  wymogu  sporządzania  i  publikowania  sprawozdań  finansowych  poddanych badaniu.   2.1.1. Wymóg badania sprawozdań finansowych Zgodnie  z  art.  64  Ustawy  o  rachunkowości  badaniu  podlegają  roczne  skonsolidowane  sprawozdania finansowe oraz roczne sprawozdania finansowe następujących podmiotów:  1) banków, zakładów ubezpieczeń oraz zakładów reasekuracji;  a. spółdzielczych kas oszczędnościowo‐kredytowych,  2) jednostek  działających  na  podstawie  przepisów  o  obrocie  papierami  wartościowymi  oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych;  a. jednostek  działających  na  podstawie  przepisów  o  organizacji  i  funkcjonowaniu  funduszy emerytalnych;  3) spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji;  4) pozostałych  jednostek,  które  w  poprzedzającym  roku  obrotowym,  za  który  sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących trzech  warunków:  a. średnioroczne  zatrudnienie  w  przeliczeniu  na  pełne  etaty  wyniosło  co  najmniej  50 osób,  b. suma  aktywów  bilansu  na  koniec  roku  obrotowego  stanowiła  równowartość  w  walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,  c. przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za  rok  obrotowy  stanowiły  równowartość  w  walucie  polskiej  co  najmniej  5.000.000  euro.  Dokładna łączna  liczba  podmiotów  spełniających  te  kryteria  nie  jest  dostępna.  Na  dzień  31  grudnia  2015 roku  w  Polsce  istniało  12.3802  spółek  akcyjnych  (2014:  10.895)  oraz  18.5473  firm  zatrudniających  ponad  50  osób.  Ponieważ  wiele  z  innych  określonych  rodzajów                                                               2  Źródło: http://stat.gov.pl/   3  Źródło: http://stat.gov.pl/   4  podmiotów  (banki,  zakłady  ubezpieczeń,  spółki  giełdowe)  są  także  spółkami  akcyjnymi  i  wiele  podmiotów  z  wartością  przychodów  i  aktywów  przekraczających  progi  wymogu  audytowego  posiadają  także  więcej  niż  50  pracowników,  szacunkowa  liczba  podmiotów  podlegających  wymogowi  audytu  wynosi  24 – 26  tys.,  zakładając, że  różne  kategorie  się  na  siebie nakładają.   KIBR  podaje,  że  w  roku  2015  przeprowadzono  23.648  obowiązkowych  badań  (zob.  tabela  poniżej), w tym 7.686 badań w spółkach akcyjnych.   Wydaje  się, że łączna  liczba  przeprowadzonych  badań  jest  zgodna  z  najlepszym  szacunkiem  liczby  spółek  podlegających  wymogowi  badań  sprawozdań  finansowych.  Liczba  badań  w  spółkach  akcyjnych  zgłoszona  do  KIBR  wydaje  się  być  niższa  niż  liczba  zarejestrowanych  spółek akcyjnych.   2.1.2. Jednostki zainteresowania publicznego (JZP) Następujące  podmioty  są  określane  w  polskich  przepisach  jako  jednostki  zainteresowania  publicznego dla celów badania sprawozdań finansowych:  a) podmioty,  których  papiery  wartościowe  są  dopuszczone  do  obrotu  na  rynku  regulowanym  któregokolwiek  państwa  członkowskiego  UE,  posiadające  siedzibę  na  terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z wyłączeniem jednostek samorządowych;  b) banki krajowe, oddziały instytucji kredytowych oraz oddziały banków zagranicznych;  c) spółdzielcze kasy oszczędnościowo‐kredytowe;  d) zakłady ubezpieczeń lub duże oddziały zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji;  e) instytucje pieniądza elektronicznego;  f) otwarte fundusze emerytalne i powszechne towarzystwa emerytalne;  g) otwarte  fundusze  inwestycyjne,  specjalistyczne  fundusze  inwestycyjne  otwarte  i  fundusze  inwestycyjne  zamknięte,  których  publiczne  certyfikaty  inwestycyjne  nie  zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym;  h) podmioty prowadzące działalność maklerską z wyłączeniem podmiotów prowadzących  działalność  wyłącznie  w  zakresie  przyjmowania  i  przekazywania  zleceń  zakupu  lub  sprzedaży instrumentów finansowych lub w zakresie doradztwa inwestycyjnego.  Aktualnie nie istnieją ograniczenia co do okresu, przez jaki firma audytorska może prowadzić  badania  w danej  spółce.  Jednak  zgodnie  z  prawem  unijnym  nowe  przepisy  o  badaniu  sprawozdań  finansowych  wprowadzą  górną  granicę  okresu  badań  w  JZP  wynoszącą  10  lat,  z  możliwością przedłużenia do 20 lat pod warunkiem spełniania określonych warunków.  5  2.1.3. Liczba podmiotów i badań W  poniższej  tabeli  przedstawiono  dane  statystyczne  dotyczące  liczby  podmiotów  w  różnych  kategoriach oraz przeprowadzonych w nich badań4.  Charakterystyka, na dzień 31  2015  2014  2013  2012  2011  grudnia  Liczba podmiotów/jednostek  4.028.506 3.996.274 3.947.500 3.851.828  3.748.026   Liczba nowych podmiotów  311.912 354.300 363.077 354.096  343.189 zarejestrowanych w ciągu  roku  Liczba podmiotów  290.171 302.836 267.459 250.635  381.406 wyrejestrowanych w ciągu  roku  Liczba przeprowadzonych  23.648 25.222 21.319 23.628  26.853 obowiązkowych badań  sprawozdań finansowych   Liczba przeprowadzonych  4.219 4.865 4.564 4.631  Ujęte  dobrowolnych badań  powyżej sprawozdań finansowych  Wskaźnik zgodności z  Brak danych  wymogiem badania   Liczba JZP, w tym  (a) Spółki giełdowe z  424 420 bd. bd.  bd. siedzibą w Polsce  (b) Banki (z wyłączeniem  65 68 banków spółdzielczych)  (c) Bank spółdzielcze  561 565 (d) Spółdzielcze kasy  48 51 oszczędnościowo‐ kredytowe  (e) Zakłady  61 58 ubezpieczeniowe  (f) Fundusze emerytalne  24 24 (g) Fundusze inwestycyjne  757 144 (h) Maklerzy  52 53 Razem  1.992 1.383                                                              4  źródło: Sprawozdania KNA, KIBR: http://www.mf.gov.pl/ministerstwo‐finansow/dzialalnosc/ciala‐ kolegialne/komisja‐nadzoru‐audytowego/sprawozdania  6  Charakterystyka, na dzień 31  2015  2014  2013  2012  2011  grudnia   Liczba dużych  Brak danych  przedsiębiorstw   Liczba małych i średnich  Brak danych  przedsiębiorstw  Przychody z usług badania  663,6 671,2 686,2 688,6  728,5 (mln PLN)5  Udział w łącznych    przychodach z badania (%):   4 największe firmy  55,7%    Inne międzynarodowe  8,8%   sieci firm   Inne  35,5%   Przychody z badania biegłych  478,7 6 508,9 525,6 543,8  571,8 rewidentów prowadzących  badania w JZP  Odsetek wszystkich  55,7% 55,6% 55,0% 54%  bd. przychodów z badania  sprawozdań finansowych  polskich firm audytorskich  przypadający polskiej  „wielkiej czwórce”  Odsetek badań banków  99,7% 95,7% bd. bd.  bd. komercyjnych wykonanych  przez „wielką czwórkę”, wg.  aktywów banków  Odsetek badań zakładów  97,2% 95,4% bd. bd.  bd. ubezpieczeniowych  wykonanych przez „wielką  czwórkę”, wg. składek  przypisanych brutto  Odsetek badań spółek  93,2% 88,2% 93,5% 89,8%  bd. notowanych na GPW  wykonanych przez „wielką  czwórkę”, wg. kapitalizacji  giełdowej                                                               5  Przychody z badania sprawozdań finansowych stanowią łączną kwotę zadeklarowaną wobec KIBR przez  zarejestrowane firmy audytorskie.   6  Przychody od biegłych rewidentów uprawnionych do badania JZP w 2015 roku wyniosły 440.100 zł na KNA. Ta  różnica może wynikać z korekt danych dotyczących przychodów z badania sprawozdań finansowych  dokonanych po zgłoszeniu do KIBR.  7  Charakterystyka, na dzień 31  2015  2014  2013  2012  2011  grudnia  Odsetek badań polskich  86,7% 84,3% bd. bd.  bd. spółek notowanych na GPW  wykonanych przez polską  „wielką czwórkę”, wg.  kapitalizacji giełdowej    Liczba badań sprawozdań finansowych 32000 30000 28000 26000 24000 22000 2011 2012 2013 2014 2015   Przychody z usług badania sprawozdań finansowych 740 720 700 680 660 640 620 2011 2012 2013 2014 2015     Pomimo że liczba badań wykonanych pozostała na poziomie około 28.000, łączne przychody  z  usług  badania  sprawozdań  finansowych  spadły  w  okresie  od  2011  do  2015  roku,  gdzie  średni przychód za badanie obniżył się z 27.129 zł w 2011 roku do 23.813 zł w 2015 roku.  2.2. Firmy audytorskie i biegli rewidenci w Polsce Firmy  audytorskie  oraz  biegli  rewidenci  muszą  posiadać  uprawnienia  do  wykonywania  badań  sprawozdań  finansowych  w  Polsce.  Muszą  być  zarejestrowani  w  KIBR  (Krajowej  Izbie  Biegłych  Rewidentów)  i  są  poddawani  kontrolom  jakościowym  przez  KIBR  (nadzorowanym  8  przez KNA) w zakresie podmiotów innych niż JZP oraz przez KNA w zakresie badań JZP. Biegli  rewidenci  muszą  posiadać  kwalifikacje  do  badania  określane  przez  KIBR  i  realizować  obowiązkowe doskonalenie zawodowe (DZ).   W tabeli poniżej podane zostały dane statystyczne na temat firm audytorskich w Polsce7.  Charakterystyka, na dzień 31 grudnia  2015  2014  2013  2012  2011  Liczba firm audytorskich  1.612 1.647 1.669  1.704  1.784 z czego:   Działalności jednoosobowe  911 950 973  1.006  1.087  Spółki z ograniczoną  585 586 584  591  589 odpowiedzialnością   Spółki komandytowe  43 38 33  31  33  Inne formy prawne  73 73 112  76  75 Liczba nowych firm audytorskich  77 86 85  68  99 zarejestrowanych w ciągu roku  Liczba firm audytorskich  96 109 151  149  127 wyrejestrowanych w ciągu roku    Liczba firm audytorskich badających  123 127 155  bd.  bd.  JZP  z czego:   Działalności jednoosobowe  14 21 28  bd.  bd.   Spółki z ograniczoną  87 86 103  bd.  bd.  odpowiedzialnością   Spółki komandytowe  13 12 12  bd.  bd.   Inne formy prawne  9 8 12  bd.  bd.    Liczba członków KIBR  7.086 7.103 7.178  7.104  7.311 z czego:       Wykonujący zawód  3.151 3.083 3.568  3.632  3.606  Kobiety  4.569 4.568 4.620  4.549  4.655  Mężczyźni  2.517 2.535 2.558  2.555  2.656 Liczba nowych biegłych rewidentów  202 157 236  174  323 zarejestrowanych w ciągu roku      Liczba biegłych rewidentów  219 196 162  407  496 wyrejestrowanych w ciągu roku                                                               7  źródło: Sprawozdania KNA, KIBR: http://www.mf.gov.pl/ministerstwo‐finansow/dzialalnosc/ciala‐ kolegialne/komisja‐nadzoru‐audytowego/sprawozdania  9  Liczba firm audytorskich 2000 1500 1000 500 0 2011 2012 2013 2014 2015 Razem Działalność jednoosobowa Sp. z o.o.   Firmy audytorskie z prawem do badania JZP 200 150 100 50 0 2013 2014 2015 Razem Działalność jednoosobowa Sp. z o.o.   Liczba członków KIBR 8,000 7,000 6,000 5,000 4,000 3,000 2,000 1,000 0 2011 2012 2013 2014 2015 Razem Wykonujący zawód Kobiety Mężczyźni     Liczba  firm  audytorskich  i  biegłych  rewidentów  wykonujących  zawód  spadła  w  okresie  od  roku  2011  do  2015  odpowiednio  o  10%  i  13%.  Spadek  liczby  firm  audytorskich  wynika  ze  zmniejszenia  liczby  działalności  jednoosobowych,  przy  czym  liczba  spółek  z  ograniczoną  10  odpowiedzialnością  prowadzących  badania  sprawozdań  finansowych  pozostawała  w  miarę  stała.   Liczba  biegłych  rewidentów  wykonujących  zawód  także  spada.  Wśród  członków  KIBR  przeważają kobiety – jest ich prawie dwa razy więcej niż mężczyzn.  2.3. Informacje na temat 20 czołowych polskich firm audytorskich W tabeli poniżej przedstawiono informacje na  temat 20 największych firm audytorskich w Polsce. Te  20  firm  to  podmioty  ujęte  w  rankingu  czołowych  firm  audytorskich  opublikowanym  przez  Rzeczpospolitą  w  2015  roku.  Przychód  z  tytułu  wynagrodzeń  usługi  rewizji  finansowej  podany  w  tabeli  jest  kwotą  wskazaną  w  rocznych  sprawozdaniach  z  przejrzystości  działania  tych  firm,  a  kwota  ta  jest  rozbita  na  trzy  podkategorie,  gdzie  podział  przedstawiony  jest  w  sprawozdaniach  z  przejrzystości działania. Dane pochodzą z rocznych sprawozdań z przejrzystości działania za rok 2015,  przy czym różne firmy wybrały różne daty sprawozdawcze w ciągu tego roku.     Istnieją  inne  analizy  „przychodu  z  tytułu  usług  rewizji  finansowej”,  takie  jak  te  w  tabeli  opublikowanej  w Rzeczpospolitej,  które  istotnie  różnią  się  od  kwot  wskazanych  poniżej.  Różnice  te  wynikają  z  szeregu  czynników,  takich  jak  ujęcie  kwot  z czynności,  które  nie  są  zarezerwowane  wyłącznie dla biegłych rewidentów, oraz różnic w podstawach włączania kwoty z wynagrodzeń sieci z  tytułu  badań,  które  międzynarodowe  firmy  z  sieci  realizują  w  ich  imieniu.  W  wyniku  tych  niepewności  w  podstawach  opublikowanych  przychodów  z  tytułu  wynagrodzenia  za  usługi  rewizji  finansowej, tabela wymienia firmy w porządku alfabetycznym, a nie według określonego rankingu.   Ustawa  o  biegłych  rewidentach  wskazuje, że  czynności  niezwiązane  z  audytem,  które  mogą  być  wykonywane  przez  biegłych  rewidentów  w dodatku  do  głównych  czynności  badania  sprawozdań  finansowych,  obejmują  co  następuje  (są  to  wynagrodzenia  za  usługi  nieaudytowe,  które  są  zgłaszane  w  sprawozdaniach  z  przejrzystości  działania  firm  audytorskich):   1) usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych;  2) doradztwo podatkowe;  3) postępowanie likwidacyjne oraz upadłościowe;  4) działalność szkoleniowa i wydawnicza w zakresie rachunkowości, audytu i podatków;  5) sporządzanie ekspertyz oraz opinii ekonomicznych i finansowych;  6) świadczenie usług atestacji, doradztwa i zarządzania wymagających wiedzy w obszarze  rachunkowości lub audytu;  7) świadczenie  usług  przewidzianych  w  standardach  rewizji  finansowej,  a  także  innych  usług  zarezerwowanych  w  oddzielnych  przepisach  dotyczących  czynności  biegłych  rewidentów. 11  Przychody z tytułu Inne  Badanie  Przeglądy  Liczba  Liczba  Łączne  wynagrodzenia za  usługi  sprawozdań  sprawozdań  Nazwa  Lokalizacja  badań  biegłych  przychody  usługi rewizji  rewizji  finansowych finansowych JZP  rewidentów8 tys. PLN  finansowej  tys.  tys. PLN  tys. PLN  tys. PLN  PLN  4 Audyt  Poznań bd. bd. 4.198  3.6648 bd. bd. bd.  BDO  Warszawa 40 99 51.847  15.872 13.791 1.336 744  Deloitte Polska Warszawa 233 491 542.646  81.389 70.918 6.756 3.715  Ernst & Young Audyt Polska  Warszawa 288 630 646.015  98.105 88.280 7.308 2.517  sp. z o.o. sp.k.  GK Rewit Księgowi i Biegli  Gdańsk 10 23 7.104  1.448 1.892 66 158  Rewidenci  Rewit Księgowi i Biegli  Gdańsk 14 4.704  1.575 1.410 66 74  Rewidenci    Rewit Południe  Bielsko‐ 9 1.886  972 482 0 84  Biała  Grant Thornton Frąckowiak  Poznań 32 68 52.037  10.743 9.505 744 494  Grupa Gumułka‐Audyt  Katowice bd. bd. 7.344  3.7468 bd. bd. bd.  Grupa ISP Modzelewski i  Warszawa bd. 12 25.900  1.1948 bd. bd. bd.  Wspólnicy  Grupa PKF Consult Warszawa 71 126 20.861   9.436 7.845 1.191 400                                                               8  dane z rankingu Rzeczpospolitej  12  Przychody z tytułu Inne  Badanie  Przeglądy  Liczba  Liczba  Łączne  wynagrodzenia za  usługi  sprawozdań  sprawozdań  Nazwa  Lokalizacja  badań  biegłych  przychody  usługi rewizji  rewizji  finansowych finansowych JZP  rewidentów8 tys. PLN  finansowej  tys.  tys. PLN  tys. PLN  tys. PLN  PLN  Grupa Revision Poland  Katowice 31 10.900  5.1008 bd. bd. bd.  KPFK dr Piotr Rojek  Katowice 11 25 5.400  2.800 2.029 315 116  Revision‐Rzeszów Józef Król  Rzeszów  4.740  1318 bd. bd.  bd.  Idea Audyt  Poznań  796  5418 bd. bd.  bd.  Grupa UHY ECA Kraków 69 116 8.703  5.290 4.275 640 375  UHY ECA Audyt Kraków 69 42 4.909  3.940 2.948 640 352  Auxilium Audyt  Kraków  0 74 1.435  1.350 1.327 0 23  HLB M2 Audyt Warszawa bd. bd. 4.659  2.898 2.442 188 268  KPMG  Warszawa 228 706 501.000  93.687 77.716 4.940 11.031  Mazars Polska Warszawa 47 65 45.000  12.179 11.864 265 50  MW Rafin  Sosnowiec 19 41 2.584  2.048 1.828 133 87  Pol‐Tax  Warszawa bd. 68 3.540  2.8898 bd. bd. bd.  PwC  Warszawa 202 508 580.928  96.582 88.500 6.539 1.543  Rödl & Partner Warszawa bd. bd. 11.577  9.000 8.628 355 16  RSM Poland KZWS Poznań bd. 34 15.800  7.0008 bd. bd. bd.  TPA Horwath Horodko Audit  Poznań 4 30 6.463  3.464 3.137 307 20    13  Podobnie  do  wielu  innych  rynków  audytu  na  całym  świecie,  cztery  międzynarodowe  sieci  posiadają  największy  udział  w  rynku  –  największe  cztery  firmy  zadeklarowały  wysokość  wynagrodzenia  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  w  zakresie  80 – 100.000  zł,  przy  czym  kolejne  siedem  najwyższych  przychodów  z  tego  tytułu  wyniosły  7 – 16.000 zł,  według  opublikowanych sprawozdań z przejrzystości działania.    Badania  sprawozdań  finansowych  w  1.254  JZP  są  realizowane  przez  13  firm  audytorskich  z  powyższej  tabeli,  które  podały  informacje  ile  badań  w  JZP  wykonują.  Te  13  firm  obejmuje  międzynarodowe sieci firm audytorskich w Polsce.  W  2015  roku  istniało  1.992  JZP,  co  stanowiło  wzrost  w  stosunku  do  1.383  w  2014  roku.  Pozostałe  738  JZP  nieobsługiwane  przez  tych  13  firm  audytorskich  musi  korzystać  z  usług  innych  110  firm  audytorskich,  które  zgłaszają  prowadzenie  badań  w  JZP  (123  firmy  audytorskie  prowadziły  badania  sprawozdań  finansowych  w  JZP  w  2015  roku,  w  tym  14  działalności jednoosobowe).   Przychody z audytu 2015 Deloitte EY KPMG PwC Inne międzynarodowe Inne                  14  2.4. Informacje na temat badań sprawozdań finansowych 20 największych spółek notowanych na GPW (WIG20)9 Suma  Przychody  Firma  Nazwa spółki  Sektor  bilansowa  ze sprzedaży 2015  2014  audytorska 2014  2014      (tys. PLN)  (tys. PLN)  Długość  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  współpracy za usługi  poświadczenia  nieaudytowe za usługi  poświadczenia  nieaudytowe  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  sprawozdań  sprawozdań  finansowych  finansowych  (tys. PLN)  (tys. PLN)  Assecco Poland  IT  10.679.600 6.231.900 EY, 13 lat   1.000 ‐ ‐ 1.400 ‐ ‐  Alior Bank  Bankowość  30.168.100 2.581.920 PwC, 2 lata 430 330 ‐ 430 ‐ 150  Bank Zachodni  Bankowość  134.502.000 7.934.380 Deloitte, 5  1.540 2.029 199 1.813 2.048 20  WBK  lat  CCC  Handel  1.794.230 2.009.060 PwC, 8 lat  339 ‐ 126 284 ‐ 82  detaliczny  Cyfrowy Polsat  Media  27.381.200 7.409.900 PwC, 5 lat  1.700 ‐ 600 1.800 ‐ 2.000  ENEA  Energia  18.108.000 9.885.400 KPMG, 4  139 ‐ 41 183 ‐ ‐  lata  Energa  Energia  18.116.700 10.590.600 PwC, 2 lata 59 74 225 41 239 ‐                                                               9  Źródła danych dotyczących sumy bilansowej i przychodów ze sprzedaży: http://www.inwestinfo.pl/analiza‐finansowa/wyniki‐finansowe  15  Suma  Przychody  Firma  Nazwa spółki  Sektor  bilansowa  ze sprzedaży 2015  2014  audytorska 2014  2014      (tys. PLN)  (tys. PLN)  Długość  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  współpracy za usługi  poświadczenia  nieaudytowe za usługi  poświadczenia  nieaudytowe  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  sprawozdań  sprawozdań  finansowych  finansowych  (tys. PLN)  (tys. PLN)  Eurocash  Handel  5.361.500 16.963.800 KPMG, 9  480 220 18 400 200 85  detaliczny  lat  KGHM  Surowce  40.374.000 20.492.000 PwC, 6 lat  3.741 625 4.373 3.283 716 2.048  LPP  Handel  2.933.730 4.769.290 GT, 12 lat  90 50 392 90 50 239  detaliczny  Grupa Lotos  Ropa naftowa i  18.947.200 28.501.900 EY, 6 lat  1.575 799 429 1.475 1.746 625  gaz  mBank  Bankowość  117.986.000 5.355.860 EY, 3 lata  2.759 ‐ 1.007 2.893 ‐ 1.700  Orange Polska  Telekomunikacja  22.104.000 12.212.000 EY, 1 rok  2.090 2.100 302 3.856 1.094 8  Bank Pekao  Bankowość  167.625.000 8.761.570 Deloitte, 3  3.351 1.827 ‐ 3.397 1.454 ‐  lata  PGE  Energia  66.201.000 28.143.000 KPMG, 9  1.244 ‐ 232 1.326 ‐ 826  lat  PGNiG  Ropa naftowa i  48.926.000 34.304.000 PKF, 3 lata 120 471 ‐ 120 471 7  gaz  16  Suma  Przychody  Firma  Nazwa spółki  Sektor  bilansowa  ze sprzedaży 2015  2014  audytorska 2014  2014      (tys. PLN)  (tys. PLN)  Długość  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  Wynagrodzenie  Inne usługi  Usługi  współpracy za usługi  poświadczenia  nieaudytowe za usługi  poświadczenia  nieaudytowe  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  badania  (tys. PLN)  (tys. PLN)  sprawozdań  sprawozdań  finansowych  finansowych  (tys. PLN)  (tys. PLN)  PKN Orlen  Ropa naftowa i  46.725.000 106.832.000 KPMG, 11  5.000 ‐ 700 4.800 ‐ 2.100  gaz  lat  PKO Bank  Bankowość  248.701.000 14.639.400 KPMG, 1  1.250 2.090 34 1.540 2.568 2.597  Polski  rok  PZU  Ubezpieczenia  67.572.800 16.884.600 KPMG, 2  1.488 248 27 714 248 27  lata  Tauron PE  Energetyka  34.559.200 18.577.500 Deloitte, 3  652 556 505 577 613 ‐  lata  Razem 29.047 11.419 9.210 30.422 11.447 12.514  17  2.4.1. Wynagrodzenie za usługi badania sprawozdań finansowych Zakres  wynagrodzeń  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  jest  szeroki,  od  poniżej  100  tys. zł do 3‐5 mln zł.  Podobnie  szeroki  jest  zakres  wynagrodzeń  za  usługi  nieaudytowe  oraz  inne  usługi  poświadczające,  w  niektórych  przypadkach  wynoszą  one  zero,  a  w  innych  przekraczają  wynagrodzenie  za  badanie.  Niektóre  kwoty  wynagrodzenia  za  badanie  są  nierealistycznie  niskie,  co  stwarza  istotne  potencjalne  ryzyko, że  jakość  badania  bardzo  dużych  podmiotów,  gdzie  istnieje  zainteresowanie  publiczne,  może  nie  być  najwyższa.  Tam,  gdzie  wynagrodzenia  są  bardzo  niskie,  firmy  audytorskie  mogą  przeznaczać  niewystarczające   zasoby na wykonanie badania w pełni zgodnego z MSRF, ponieważ w innym razie poniosłyby  dużą  stratę  finansową.  Nie  jest  prawdopodobne,  aby  firmy  audytorskie  ponosiły  cyklicznie  straty  finansowe,  chyba że  rekompensuje  im  to  inny  przychód,  na  przykład  ze świadczenia  usług  nieaudytowych.  Jednak  świadczenie  takich  usług  może  istotnie  wpłynąć  na  niezależność badania i zostanie ograniczone na mocy nowych wymogów ustawowych.   Przykładami takiej sytuacji w powyższej tabeli są:   Energa, spółka sektora energii, posiadająca aktywa o wartości 18,1 mld zł i sprzedaż na  poziomie  10,6  mld  zł,  a  wynagrodzenie  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  wynosi jedynie 59 tys. zł;    LPP,  spółka  sektora  handlu  detalicznego  posiadająca  aktywa  o  wartości  2,9  mld  zł  i  sprzedaż  na  poziomie  4,8  mld  zł,  a  wynagrodzenie  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych wynosi jedynie 90 tys. zł; oraz   PGNiG, spółka sektora ropy naftowej i gazu posiadająca aktywa o wartości 48,9 mld zł i  sprzedaż  na  poziomie  34,3  mld  zł,  a  wynagrodzenie  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych wynosi jedynie 120 tys. zł.  2.4.2. Okres współpracy z firmą audytorską Tylko  trzy  firmy  audytorskie  badające  20  największych  spółek  giełdowych  pełniło  tę  funkcję  przez  okres  dłuższy  niż  10  lat.    Wielu  współpracowało  z  klientem  przez  okres  5  lat  lub  krótszy.  Nowe  przepisy  wymagające  rotacji  firm  audytorskich  po  20  latach  prawdopodobnie  nie  spowodują  istotnego  zakłócenia  badań  sprawozdań  finansowych  w  czołowych  spółkach  giełdowych w Polsce.  2.5. Kształcenie w zakresie rachunkowości i rewizji finansowej w Polsce Ten  rozdział  zawiera  informacje  dotyczące  kształcenia  kandydatów  na  biegłych  rewidentów  w Polsce.   18      2.5.1. Odpowiedzialność za kwalifikacje rewidentów w Polsce Zgodnie  z  Ustawą  o  biegłych  rewidentach  (Ustawa),  aby  zostać  wpisanym  do  rejestru  biegłych  rewidentów  kandydat  musi  m.in.  złożyć  z  wynikiem  pozytywnym  egzaminy  na  biegłego rewidenta oraz egzamin dyplomowy.   KIBR ustala w formie uchwały zatwierdzanej przez KNA:    harmonogram  ramowy  prowadzenia  postepowania  kwalifikacyjnego,  miejsce  i  datę  egzaminów dla kandydatów;    szczegółowy zakres tematyczny egzaminów;    wysokość  opłat  za  poszczególne  egzaminy  oraz  wysokość  wynagrodzenia  dla  członków  Komisji Egzaminacyjnej (KE);    sposób powoływania egzaminatorów oraz wysokość ich wynagrodzenia;    warunki udzielenia zwolnienia;    zasady dokumentowania praktyki i aplikacji;    zakres, sposób i zasady innych czynności niezbędnych do prawidłowego działania  Komisji Egzaminacyjnej oraz postępowania kwalifikacyjnego dla kandydatów na  biegłych rewidentów.  Niezależna  Komisja  Egzaminacyjna  (KE),  która  jest  ustanawiana  przez  Ministra  Finansów,  ponosi  odpowiedzialność  za  strukturyzację  i  przeprowadzanie  egzaminów  państwowych,  w  tym  sporządzanie  pytań  na  egzamin  zawodowy  i  udzielanie  zwolnień.  KE  nadzoruje  także  proces  poświadczania  praktyk  i wymaga  odpowiednich  dokumentów  potwierdzających  doświadczenie  zawodowe  kandydatów.  Kandydaci  odbywają  roczną  praktykę  w  zakresie  rachunkowości  w  państwie  UE  oraz  co  najmniej  dwuletnią  aplikację  pod  nadzorem  biegłego  rewidenta w ramach przygotowania praktycznego do samodzielnego wykonywania zawodu.  Egzaminy  na  biegłego  rewidenta  składają  się  z  pytań  testowych  oraz  zadań  sytuacyjnych  obejmujących 10 tematów egzaminacyjnych z zakresu (art. 9 Ustawy):  1) teorii i zasad rachunkowości;   2) zasad  sporządzania  sprawozdań  finansowych,  w  tym  skonsolidowanych  sprawozdań  finansowych;  3) międzynarodowych standardów sprawozdawczości finansowej;  4) analizy finansowej;  5) rachunku kosztów i rachunkowości zarządczej;  6) zarządzania ryzykiem i kontroli wewnętrznej;   7) rewizji finansowej;  8) standardów rewizji finansowej;   19      9) etyki zawodowej i niezależności biegłego rewidenta;  10) wymogów  prawnych  dotyczących  badania  sprawozdań  finansowych  oraz  biegłych  rewidentów i podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych.   Wymogi te są zgodne z wymogami określonymi w dyrektywie w sprawie ustawowych badań  rocznych  sprawozdań  finansowych.  Rozporządzenie  Ministra  Finansów  w  sprawie  kwalifikacji  otwiera  możliwość  udzielania  zwolnień  z  pierwszych  10  egzaminów,  np.  po  ich  zaliczeniu  w  instytucji  edukacyjnej  (np.  w szkole  wyższej).  KE  ponosi  odpowiedzialność  za  nadzorowanie  procesu  udzielenia  zwolnienia  oraz  akredytację  zwolnienia.  Rygorystyczny  proces  oceny  instytucji  edukacyjnych  ma  zostać  ustanowiony.  W rezultacie,  jeżeli  uzyskane  zostanie  zwolnienie  w  najszerszym możliwym  zakresie,  obowiązywałby  tylko  jeden  końcowy  egzamin przed Komisją Egzaminacyjną, tzw. egzamin dyplomowy.  Egzamin  dyplomowy,  zgodnie  z  przepisami  Ustawy,  sprawdza  praktyczne  zastosowanie  wiedzy  teoretycznej  zademonstrowanej  w  pierwszym  etapie  egzaminacyjnym.  Zgodnie  z  paragrafem  15  rozporządzenia  Ministra  Finansów,  egzamin  dyplomowy  składa  się  z  dwóch  części:   Część  1.  3‐godzinna  analiza  wybranych  zagadnień  sprawdzających  umiejętności  praktycznego  zastosowania  wiedzy  teoretycznej  do  wykonywania  zawodu  biegłego  rewidenta,  w  tym  w  szczególności  do  badania  rocznych  sprawozdań  finansowych  oraz  rocznych  skonsolidowanych  sprawozdań  finansowych,  w  zakresie  rozpoznawania  ryzyka  badania, opracowywania strategii badania, wyboru i stosowania właściwych metod i technik  w  procesie  badania  sprawozdań  finansowych,  opracowywania  dokumentacji  badania  sprawozdań finansowych, w tym dokumentacji roboczej, raportu i opinii biegłego rewidenta,  a  także  rozstrzygania  zawodowych  dylematów  etycznych,  posługiwania  się  zawodowym  osądem  przy  rozwiązywaniu  zagadnień  występujących  w  działalności  gospodarczej,  oceny  poprawności stosowanych zasad i procedur wewnętrznego systemu kontroli jakości w firmie  audytorskiej oraz komunikowania i raportowania. 10  Część  2.  Nie  dłuższa  niż  30‐minutowa  część  ustna,  podczas  której  zadawane  są  2  pytania,  jedno  z  których  dotyczy  pisemnej  części  egzaminu  dyplomowego.  W  trakcie  tej  części  kandydat  nie  może  korzystać   z uchwał,  przepisów  prawa,  ani  innej  literatury  fachowej  i  wskazówek.                                                                   10  Opis ten, pomimo że jest zawarty w rozporządzeniu, nie obejmuje wszystkich przedmiotów, które normalnie  byłyby  ujęte  w  egzaminach  zawodowych,  np.  zaawansowana  rachunkowość  finansowa,  zaawansowane  zarządzanie finansowe itp.  20      2.5.2. Dane dotyczące liczby kandydatów na biegłych rewidentów w Polsce Uczelnia/Instytucja  2015  2014  2013  2012  KIBR  Liczba studentów (kandydatów)  12.585   11.934   11.256    10.512    Kandydaci płci żeńskiej  8.534 8.115 7.612  7.205  Kandydaci płci męskiej  4.051 3.819 3.644  3.307    Liczba kandydatów, którzy zdali  759 876 1.019  1.055 wszystkie 10 egzaminów na biegłego  rewidenta   Liczba kandydatów składających  73 329 245  185 egzamin dyplomowy   Liczba kandydatów, którzy złożyli  71 298 231  176 egzamin dyplomowy z wynikiem  pozytywnym      Studenci w wieku 20‐30 lat  3.872 4.259 4.121  3.93   Studenci w wieku 31‐40 lat  5.216 4.986 4.802  4.514   Studenci w wieku 41‐50 lat  2.553 1.968 1.654  1.441  Studenci w wieku powyżej 50 lat  944 721 679  627 Liczba studentów zrekrutowanych w ciągu  1.041 971 996  1.050 roku    Łączna liczba studentów 13000 12500 12000 11500 11000 10500 10000 9500 9000 2012 2013 2014 2015     21      Liczba  studentów/kandydatów  na  biegłych  rewidentów  stopniowo  zwiększała  się  w  latach  2012‐2015  i wzrosła  o  20%  w  tym  okresie.  Liczba  studentów  rekrutowanych  co  roku  pozostaje  na  stosunkowo  stałym  poziomie  1.000.  W porównaniu  z  liczbą  studentów  uczących  się,  aby  uzyskać  inne  kwalifikacje  z zakresu  rachunkowości,  takie  jak  ACCA,  KIBR  posiada wysoką liczbę kandydatów starających się o kwalifikacje biegłego rewidenta.  Liczba  studentów,  którzy  zaliczyli  wszystkie  10  egzaminów  na  biegłego  rewidenta  i  którzy  oczekują  na  końcowy  egzamin  dyplomowy  spadła  z  1055  w  2012  roku  do  759  w  2015  roku.  Jednak  w  roku  2015  przyjęto  nowy  format  egzaminu  dyplomowego  i  tylko  71  kandydatów  było  w  stanie  z  powodzeniem  zdać  zmieniony  egzamin.  Z  takim  współczynnikiem  zdawalności,  aż  ponad  16  lat  zajęłoby  zdanie  egzaminu  tylko  tym  kandydatom,  którzy  oczekują  na  podejście  do  egzaminu  dyplomowego,  przy  czym  co  roku  więcej  osób  dołączy  do listy oczekujących.   22      3. POSTRZEGANIE AUDYTU W POLSCE Niniejszy  rozdział  przedstawia  wynik  szeregu  rozmów  i  ankiet,  które  miały  na  celu  zbadanie  postrzegania  audytu  w  Polsce.  Do  tego  zadania  wybrano  grupę  kluczowych  interesariuszy,  aby  uzyskać  jak  najszerszą  i najdokładniejszą  perspektywę  ze  strony  użytkowników,  wykonawców oraz nadzorców audytu.  3.1. Grupa docelowa Rozmowy lub ankiety zostały przeprowadzone wśród następujących osób:   5 dyrektorów spółek, w tym dyrektorów finansowych   6 inwestorów instytucjonalnych   6 przewodniczących i członków Komitetów Audytu   9 wykonawców audytu, w tym wspólników dużych i małych firm audytorskich   5 nadzorców i stowarzyszeń zawodowych    4 instytucje edukacyjne, organy zawodowe itp. z dziedziny rachunkowości   81 studentów   122 członków KIBR   153 kandydatów na biegłych rewidentów  Nie wszystkie z tych grup odpowiadały na wszystkie pytania, ponieważ niektóre zagadnienie  nie  dotyczyły  niektórych  z  nich,  a  inne  prowadziły  do  konfliktu  interesów  dla  określonych  grup.     3.2. Przegląd wyników Wyniki głównych pytań zadawanych w rozmowach i ankietach są następujące:          23      0 50 100 150 200 250 Jaka jest Państwa ocena zdolności Rad Nadzorczych / Komitetów Audytu poprawy zarówno możliwości polegania na sprawozdaniu biegłych rewidentów oraz na sprawozdaniu finansowym? Czy jakość programów z zakresu rachunkowości/rewizji finansowej na uczelniach w Polsce poprawia się/pogarsza/bez znaczących zmian Czy są Państwo przekonani, że grupa dostępnych osób ‐ kandydatów do pracy w audycie zwiększa się/zmniejsza się/pozostaje na niezmienionym poziomie? Czy są Państwo przekonani, że jakość grupy kandydatów do pracy w audycie zwiększa się/zmniejsza się/pozostaje na niezmienionym poziomie? ZWIĘKSZA SIĘ ZMNIEJSZA SIĘ POZOSTAJE NA NIEZMIENIONYM POZIOMIE BRAK ODPOWIEDZI   0 50 100 150 200 250 300 350 400 Czy uważają Państwo, że społeczeństwo rozumie rolę badania sprawozdań finansowych? Czy uważają Państwo, że audyt jest postrzegany w Polsce jako wartościowa usługa? Czy są Państwo przekonani o rzetelności sprawozdań (opinii) biegłych rewidentów w Polsce? Czy uważają Państwo, że w Polsce wynagrodzenie za usługi badania sprawozdań finansowych jest zbyt niskie? Czy są Państwo zdania, że poziom wynagrodzeń za usługi nieaudytowe jest czynnikiem podczas ustalania ceny za badanie? TAK NIE BRAK ODPOWIEDZI     24      0 50 100 150 200 250 300 350 400 Czy uważają Państwo, że generalnie w Polsce wynagrodzenie za usługi nieaudytowe jest zbyt wysokie w stosunku do wynagrodzeń za usługi badania sprawozdań finansowych? Czy uważają Państwo, że nowe wymogi regulacyjne dotyczące usług nieaudytowych będą miały istotny wpływ na przychody firm audytorskich? Czy są Państwo przekonani, że sprawozdania finansowe w Polsce są wysokiej jakości? Czy są Państwo przekonani, że zawód biegłego rewidenta jest postrzegany jako atrakcyjny dla absolwentów w Polsce? Czy są Państwo przekonani, że studenci w Polsce otrzymują odpowiednie wykształcenie w kierunku zawodu biegłego rewidenta (audytora)? Czy Państwa pracownicy mają dostęp do wysokiej jakości szkoleń obligatoryjnych? Czy KIBR jest obecny na uczelniach w Polsce? Czy są Państwo przekonani, że studenci w Polsce otrzymują odpowiednie wykształcenie z rachunkowości? TAK NIE BRAK ODPOWIEDZI     3.2.1. Kluczowe informacje Pomimo  że  nie  wszyscy  respondenci  odpowiadali  na  wszystkie  pytania,  niektóre  kluczowe  informacje powtarzały się wśród wyrażanych opinii. Obejmują one:   Badanie  sprawozdań  finansowych  jest  często  postrzegane  jako  wymóg  ustawowy  przy  niewielkim  zrozumieniu  czy  docenianiu  jego  wartości.  Opinie  z  badania  sprawozdań  finansowych  nie  wydają  się  być  cenione  na  rynku  –  nawet  opinie  z  zastrzeżeniem  mają  niewielkie  znaczenie.  Większe  firmy  wydawały  się  cenić  badania  sprawozdań  finansowych  bardziej  niż  mniejsi  przedsiębiorcy,  firmy  zarządzane  przez  25      właścicieli,  chociaż  ta  ostatnia  grupa  częściej  doceniała  wskazówki  i  porady  biegłych  rewidentów.  Jeden  ze  partnerów  międzynarodowej  sieci  firm  spoza  „wielkiej  czwórki”  stwierdził:  „Inwestorzy  na  polskiej  giełdzie  nie  biorą  opinii  biegłych  rewidentów  na  poważnie  –  Wydałem  opinię  z  zastrzeżeniem  w  zakresie  kontynuacji  działalności,  ale  cena  akcji  w  ogóle  się  nie  zmieniła.  Spółka  wkrótce  potem  upadła.  Zdaniem  inwestorów  wydanie  opinii z zastrzeżeniem nie jest niczym niezwykłym. Nikt się tym nie przejmuje.”   Przedłużająca  się  w  ostatnim  czasie  wojna  cenowa  doprowadziła  do  obniżenia  stawek  za  badanie,  w  niektórych  przypadkach  do  poziomu  zbyt  niskiego,  aby  przeprowadzić je w sposób prawidłowy.  Jeden z biegłych rewidentów powiedział: „Jesteśmy, miejmy nadzieję, na końcu ośmio‐,  dziesięcioletniego okresu wojny cenowej. Jest to bardzo konkurencyjny rynek. Do wojny  doszło,  ponieważ  wartość  nie  była  dostrzegana.  Konkurowaliśmy  pod  względem  cen  i  jest to wina biegłych rewidentów.”   Komitety  Audytu  lub  Rady  Nadzorcze  odpowiedzialne  za  badanie  sprawozdań  finansowych  są  na  coraz  wyższym  poziomie,  jednak  wychodzimy  od  bardzo  niskiego  punktu  –  do  problemów  należą  niskie  wynagrodzenia  oraz  skład  powoływany  spośród  członków  rodziny,  co  prowadzi  do  niskich  kompetencji  finansowych  w  niektórych radach.  Jeden z respondentów stwierdził: Rady Nadzorcze/Komitety Audytu wychodzą z bardzo  niskiego  poziomu  i  w  tym  kontekście  poprawa  zaczyna  się  od  poprzeczki  postawionej  dość  nisko.  Niektóre  spółki  giełdowe  są  małymi/średnimi  przedsiębiorstwami  i  nie  posiadają odpowiednich struktur zarządczych.   Nowe  przepisy  nadzoru  rewizji  finansowej  przyniosą  wzrost  kosztów,  a  brakuje  zrozumienia  korzyści.  Kluczem  do  osiągnięcia  zamierzonej  poprawy  jakości  audytu  jest  prowadzenie  kontroli  przez  kompetentnych  i  doświadczonych  rewidentów  z  ramienia KNA.  Szkolnictwo  wyższe  w  zakresie  rewizji  finansowej  jest  szeroko  postrzegane  jako  słabe  i  niewystarczające;  respondenci  stwierdzili, że  w  stosunkowo  nieczęstych  przypadkach,  gdzie  studenci  uczyli  się  audytu  w ramach  programu  studiów,  i  tak  musieli  rozpocząć  naukę od najniższego poziomu po rozpoczęciu pracy w środowisku zawodowym.   [Niektóre  kwestie  były  przedstawiane  w  różny  sposób  przez  różne  grupy  interesariuszy.  Na  przykład  zdecydowana  większość  biegłych  rewidentów  aktualnie  wykonujących  zawód  oraz  członków  KIBR  jest  zdania,  że  absolwenci  nie  uważają  zawodu  rewidenta  za  atrakcyjny,  a  studenci  i  kandydaci  na  biegłych  rewidentów  wyrażają przeciwną opinię.]  26      Partner  w  międzynarodowej  sieci  firm  stwierdził:  „Atrakcyjność  zawodu,  a  tym  samym  jakość  nowych  rewidentów,  znacznie  się  obniżyła  w  ostatnich  10‐15  latach.  Nowe  osoby  są  mniej  zadowolone  z  wymogu  kształcenia  przez  okres  4‐6  lat,  zanim  osiągną  jakąkolwiek nagrodę – chcą szybszego zwrotu.”  Poniższe  sekcje  zawierają  więcej  informacji  na  temat  odpowiedzi  udzielanych  w  odniesieniu  do głównych zagadnień.  3.3. Zrozumienie przez społeczeństwo roli badania sprawozdań finansowych Badanie  sprawozdań  finansowych  ma  na  celu  zapewnienie  użytkowników  danych  finansowych  o  ich  wiarygodności  tak,  aby  decyzje  w  sprawie  inwestycji  i  inne  decyzje  biznesowe  mogły  być  podejmowane  na  podstawie  rzetelnych  informacji.  Publiczne  zrozumienie  roli  biegłych  rewidentów  jest  kluczowe,  aby  audyt  mógł  z  powodzeniem  spełniać swoją funkcję.   Respondenci byli pytani o swoje ogólne opinie na temat postrzegania przez nich zrozumienia  przez  społeczeństwo  roli  audytu  oraz  także  czy  kadry  zarządzające,  inwestorzy,  właściciele  i  inni kluczowi interesariusze rozumieją rolę badania sprawozdań finansowych.  Wyrażone opinie są następujące:    47%  stwierdziło,  że  uważają,  iż  społeczeństwo  rozumie  rolę  badania  sprawozdań  finansowych;  46%  powiedziało,  że  w  ich  opinii  społeczeństwo  nie  rozumie  tej  roli  dobrze; 7% nie było pewnych.    Według  powszechnej  opinii  społeczeństwo  i  przedsiębiorcy  postrzegają  audyt,  a  szczególnie  mniejsze  badania,  jako  wymóg  prawny  i  ustawowy  (tj.  „formalność”),  wymuszone obciążenie, i nie widzą potencjalnych korzyści z audytu.   Biegli  rewidenci  są  przekonani,  że  muszą  wyjaśniać  i  edukować  spółki  krajowe  w  zakresie  roli  badania  sprawozdań  finansowych;  międzynarodowe  firmy  lepiej  ją  rozumieją.    Niektórzy  uczestnicy  wyrazili  opinię,  że  rola  audytu  jest  coraz  lepiej  rozumiana  i  przyczynia  się  do  większej  przejrzystości;  inni  komentowali,  że  zależy  to  od  rozmiaru  badanej  spółki  –  mniejsze  podmioty  uznają,  że  jest  to  kontrola  podatkowa,  inni  postrzegają rewidentów jak policję lub osoby kontrolujące ich księgi rachunkowe.   Niektórzy  respondenci  stwierdzili,  że  istnieje  opinia,  iż  w  dużych  spółkach  biegli  rewidenci kontrolują księgi rachunkowe i przyczyniają się do kreatywnej księgowości, a  nawet oszustw. Potrzebna jest debata publiczna, aby to zmienić.  27       Inni  respondenci  zwrócili  uwagę,  że  niektórzy  są  przekonani,  że  usługa  badania  nie  tylko  dotyczy  zapewniania  odnośnie  sprawozdania  finansowego,  ale  także  gwarantuje  wykrycie kłopotów z wypłacalnością badanej jednostki czy też brak nadużyć.  3.4. Postrzeganie wartości badania sprawozdań finansowych W  dodatku  do  zapewnienia  o  rzetelności  na  rzecz  użytkowników  informacji  finansowych,  audyt  może  dodać  wartość  poprzez  proces  niezależnej  oceny  systemów  i  procesów  finansowych  spółki.    Ocena  zrozumienia  społecznego  faktycznej  i  potencjalnej  wartości  audytu  może  pomóc  biegłym  rewidentom  i ich  organom  nadzorczym  poznać  sposób  postrzegania audytu.   Respondenci  byli  pytani  o  ogólne  opinie  na  temat  postrzegania  przez  nich  publicznego  zrozumienia  wartości  audytu  oraz  także  czy  w  ich  opinii  zarząd,  inwestorzy,  właściciele  i  inni  kluczowi  interesariusze  rozumieją  faktyczną  i  potencjalną  wartość  badania  sprawozdań  finansowych.  Wyrażone opinie są następujące:    54%  odpowiedziało, że  audyt  postrzegany  jest  w  Polsce  jako  wartościowa  usługa;  47%  stwierdziło, że  w  ich  opinii  audyt  nie  jest  postrzegany  jako  wartościowy;  9%  nie  było  pewnych.     Postrzegana  wartość  często  zależy  od  struktury  właścicielskiej  –  jeżeli  spółka  jest  zarządzana  przez  właściciela,  bardziej  cenione  było  zapewnienie  przez  biegłego  rewidenta wskazówek/porad dyrektorowi finansowemu.    Opinie  na  temat  doceniania  usług  badania  sprawozdań  finansowych  przez  inwestorów  instytucjonalnych  były  podzielone  –  niektórzy  przekonani  byli,  że  nawet  opinie  z  zastrzeżeniem były ignorowane przez rynek, pozostając bez wpływu na cenę akcji.     Istniało  powszechne  przekonanie, że  audyt  dodaje  wartość  przez  uwagi  w  formie  listu  do  zarządu  przekazywanego  badanym  podmiotom.  Niektórzy  użytkownicy  cenią  jedynie  opinie  bez  zastrzeżeń  i  nic  ponadto.  Więksi  inwestorzy  i  spółki  wydają  się  bardziej cenić audyt i wymagają więcej od biegłych rewidentów. Postrzeganie wartości  jest  bardziej  zauważalne,  gdy  biegły  rewident  ma  większe  zrozumienie  badanej  jednostki, a także gdy doradza jednostce.    28      3.5. Opinie na temat zaufania w wiarygodność sprawozdań z badań Aby  badanie  sprawozdania  finansowego  zapewniło  możliwość  polegania  na  informacjach  finansowych,  użytkownicy  tych  informacji  muszą  mieć  zaufanie  do  rzetelności  sprawozdania  z  badania  i  pracy  biegłego  rewidenta,  stanowiącej  podstawę  sprawozdania.  Uczestnicy  zostali  zapytani  o  swoje  poglądy  w  sprawie  postrzegania  poziomu  ufności  w  sprawozdania  z  audytu  oraz  pracę  biegłych  rewidentów  prowadzone  w Polsce.  Oto  podsumowanie  ich  opinii:   60% stwierdziło, że uważają, iż zasadniczo istnieje ufność w wiarygodność audytu; 30%  powiedziało, że w ich opinii ufności takiej nie ma; 10% nie było pewnych.     Istniały  pewne  zastrzeżenia  co  do  zdolności  biegłych  rewidentów  do  pełnego  zrozumienia złożonych kwestii biznesowych i transakcji.   Postrzega  się,  że  badania  sprawozdań  finansowych  banków,  jak  też  badania  sprawozdań  finansowych  wykonywane  przez  międzynarodowe  firmy  audytorskie  są  co  do zasady wiarygodne.   Niezależność  jest  często  łatwiejsza  do  osiągnięcia  w  większych  firmach;  w  małych  spółkach biegły rewident jest w bliskiej relacji z zarządem.     Zgłoszono obawę, że młodsi rangą pracownicy wykonują większość czynności rewizji ze  względu  na  presję  cenową,  a  specjaliści  angażowani  są  w  mniejszym  zakresie.  Audyt  jest wiarygodny z formalnego punktu widzenia, ale nie w szerszej perspektywie.    Audyty wykonywane przez mniejsze firmy są mniej wiarygodne – niektóre to po prostu  przyklepanie  ksiąg  rachunkowych.  Niektórzy  respondenci  zwrócili  uwagę,  że  starsi  biegli  rewidenci  nie  zawsze  rozumieją  i  nie  zawsze  wykonują  badanie  sprawozdań  finansowych w oparciu o ryzyko.  3.6. Wynagrodzenie za usługi badania sprawozdań finansowych i usługi nieaudytowe Poziom  wynagrodzenia  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  jest  ważny,  ponieważ  nierealistycznie  niska  wartość  może  oznaczać,  że  rewidenci  mogą  nie  poświęcić  wystarczająco  dużo  czasu  i  zasobów  na  przeprowadzenie  adekwatnego  i  skutecznego  badania.  Spadkowy  trend  w  wysokości  wynagrodzeń  w dłuższym  okresie  jest  czynnikiem  ryzyka,  który  musi  zostać  wzięty  pod  uwagę  przez  organy  nadzoru  rewizji  finansowej  na  całym  świecie  w  ocenie  ryzyka  dotyczącego  jakości  audytu.  Ponadto  stosunek  pomiędzy  wynagrodzeniem  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  a  wynagrodzeniem  za  usługi  nieaudytowe  otrzymywanym  przez  biegłego  rewidenta  od  badanego  klienta  jest  ważny  z  29      powodu  ryzyka,  iż  wynagrodzenie  za  usługi  nieaudytowe  może  wpływać  na  niezależność  rewidenta w badaniu.   Uczestnicy  zostali  poproszeni  o  wskazanie  swoich  opinii  na  temat  poziomu  wynagrodzenia  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  i  czy  wynagrodzenie  za  usługi  nieaudytowe  ma  wpływ  na  cenę  badania  lub  może  potencjalnie  stworzyć  konflikt  interesów.  Oto  podsumowanie ich opinii:   67%  stwierdziło,  że  uważają  poziom  wynagrodzeń  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  za  zbyt  niski;  25%  powiedziało,  że  w  ich  opinii  tak  nie  jest;  8%  nie  było  pewnych.   Istnieje  ogólne  przekonanie,  że  wynagrodzenie  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  jest  zbyt  niskie  w  porównaniu  do  innych  krajów  w  wyniku  ostatniej  długotrwałej  wojny  cenowej.  Niektórzy  uważają,  że  jest  często  zbyt  niskie,  aby  przeprowadzić wysokiej jakości badanie.   Jedna  z  dużych  spółek  giełdowych  przeprowadziła  licytację  na  najniższą  cenę,  aby  uzyskać jak najniższą stawkę.    Uważa  się,  że  zaostrzone  przepisy  spowodują  wzrost  wynagrodzeń  za  usługi  badania  sprawozdań finansowych.    Spółki  traktują  audyt  jak  dodatkowy  podatek,  a  nie  dostrzegają  jego  wartości,  także  próbują  zminimalizować  koszty.  Wynagrodzenie  za  badanie  w  podobnych  spółkach  może  znacznie  się  różnić,  w  zakresie  od  3 do  50  tys.  zł;  wynagrodzenia  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  w  20  największych  spółkach  giełdowych  wahają  się  od 59 tys. zł do 5 mln zł.    Próby  wprowadzenia  ceny  minimalnej  za  badanie  zostały  udaremnione  przez  organy  ds. konkurencji.   Istnieje  niewielkie  poparcie  dla  powiązania  pomiędzy  wynagrodzeniem  za  usługi  badania  sprawozdań  finansowych  a  wynagrodzeniem  za  usługi  nieaudytowe,  z  wyjątkiem być może dużych, międzynarodowych sieci firm audytorskich.      Partner  ze  średniej  wielkości  międzynarodowej  sieci  firm  audytorskich  stwierdził:  „Cena  badania  jest  nieodłącznie  związana  z  jakością  –  niskie  ceny  są  problemem,  ponieważ  nasi  klienci nie dostrzegają zalet audytu, a więc nie cenią tych usług zbyt wysoko.”  3.7. Rola Komitetów Audytu/Rad Nadzorczych Komitety  Audytu  (KA),  których  funkcja  może  być  realizowana  przez  Rady  Nadzorcze  (RN),  odgrywają  ważną  rolę  w  procesie  badania  sprawozdań  finansowych,  pomagając  minimalizować  potencjalny  konflikt  interesów,  gdzie  biegły  rewident  współpracuje  z  30      zarządem,  ale  ma  też  skontrolować  jego  szacunki.  Skuteczność  komitetów  audytowych  jest  ważna  dla  skutecznego  audytu  i  zapewnienia  wiarygodności  i ważne  jest,  aby  organy  nadzoru i inne podmioty rozumiały, w jakim stopniu komitety audytu wypełniają swoją rolę,  zarówno  obecnie,  jak  i po  wprowadzeniu  nowych  przepisów,  które  rozszerzą  dodatkowo  ich  funkcje.   Uczestnicy  zostali  zapytani  o  wyrażenie  swoich  poglądów,  czy  następuje  poprawa  zdolności  komitetów audytu do wypełniania ich roli, czy też pogarsza się lub pozostaje bez zmian, oraz  czy posiadają one niezbędne umiejętności i doświadczenie w zakresie finansów.    49%  respondentów  powiedziało,  że  uważa  zdolność  komitetów  audytu  za  ulegającą  poprawie; 11% stwierdziło, że ulega pogorszeniu, a 40% nie dostrzega zmian.    Istnieje  powszechne  przekonanie, że  potencjał  KA/RN  poprawia  się,  jednak  wychodzi  z  bardzo  niskiego  poziomu.    Istnieje  dużo  rozbieżność  w  opiniach,  jak  KA/RN  współpracują  z  rewidentami  i  w  jakim  stopniu  KA/RN  rozumieją  badanie  sprawozdań  finansowych.    Lokalne  modele  zarządcze  były  często  uznawane  za  mniej  skuteczne,  niż  modele  międzynarodowe.  Polskie  przedsiębiorstwa  mają  większe  trudności  ze  skutecznym  i  niezależnym modelem zarządzania, niż spółki międzynarodowe.   Zwrócono  uwagę,  że  członkostwo  KA/RN  jest  często  tylko  formalnym  spełnieniem  wymogów  przepisów  prawa,  bez  realnego  nadzoru.  Wskazano  również,  że  istnieje  ryzko  polityczne  związane  z  nominacjami  politycznymi  do  członkostwa  w  KA/RN,  a  niekoniecznie merytorycznymi.   Skład  KA/RN  jest  ważnym  problemem  –  jakikolwiek  wymóg  włączenie  do  KA/RN  większej  liczby  osób  posiadających  bezpośrednie  doświadczenie  i  wiedzę  w  zakresie  audytu stanowiłby krok na przód.   Niskie  wynagrodzenia  członków  RN  są  także  ważną  kwestią  –  niski  poziom  wynagrodzeń  wskazuje,  że  rola  KA/RN  nie  jest  traktowana  poważnie,  ogranicza  możliwość  werbowania  członków  posiadających  wymagane  kompetencje  i  doświadczenie  w  zakresie  finansów  oraz  ogranicza  ilość  pracy  wykonywanej  przez  KA/RN.    Nowe wymogi, aby uniezależnić KA/RN będą wyzwaniem dla wielu polskich firm, gdzie  obecnie składają się one z członków rodzin głównych udziałowców.   Jedna  z  opinii  mówiła, że  wolne  tempo  budowania  efektywności  KA/RN  przy  szybkim  podnoszeniu  wymogów  i  oczekiwań  przyniosło  obniżenie  zgodności  z  przepisami  i  potencjału.  Aby  wymusić  zmianę,  wymagana  jest  pewna  bezpośrednia  odpowiedzialność.   31      3.8. Opinie na temat zmian w nadzorowaniu badania sprawozdań finansowych Ważne  jest,  aby  organy  nadzoru  audytu  wiedziały,  jak  rynek  postrzega  ich  działania  oraz  jak  według  oczekiwań  nowe  przepisy  wpłyną  na  rynek  badań.  Uczestnicy  zostali  zapytani,  jak  według  nich  nowe  wymogi  wynikające  z  przepisów,  które  zostaną  wkrótce  wprowadzone  w  życie, wpłyną na rynek audytu. Odpowiedzi obejmowały co następuje:    67%  stwierdziło,  że  uważają,  iż  nowy  system  nadzoru  audytu  poprawi  jakość  badań;  30% powiedziało, że w ich opinii tak nie jest; 3% nie było pewnych.   Postrzega  się, że  nowe  wymogi  będą  miały  niewielki  efekt zmian  w  przypadku  badania  sprawozdań finansowych spółek z sektora usług finansowych.   Dodatkowy  obowiązek  komitetów  audytu  bezpośredniego  nadzorowania  audytu  oraz  nowy  wymóg  posiadania  dwóch  członków  KA/RN  z  doświadczeniem  w  dziedzinie  finansów powinny przynieść poprawę.   Jednak nowe wymogi przyniosą dodatkowe koszty i nie jest jasne, czy mogą one zostać  podzielone  między  rewidentów  i  rynek.  Korzyści  z  dodatkowych  kosztów  także  nie  są  jasne.    Wymagane  są  inwestycje,  aby  podnieść  jakość  badania  sprawozdań  finansowych,  ale  niskie wynagrodzenia mogą uniemożliwić takie inwestycje.   Kluczowe jest, aby nadzór KNA, w tym kontrole, był na wysokim poziomie technicznym  i  nie  nazbyt  sformalizowany,  jak  zdarzało  się  w  przypadku  podobnych  organów  w  przeszłości.  Niektórzy  respondenci  zauważyli,  że  w  ich  opinii  ostatnia  poprawa  w  zakresie  kompetencji  i stosunkowy  brak  formalności  KNF  w  podejściu  do  nadzoru,  są  dobrym przykładem do naśladowania.    Skutkiem nowych przepisów może być wykluczenie z rynku małych firm audytorskich.    Przekazywanie  zleceń  pomiędzy  rewidentami  oraz  możliwość  nadzorowania  badania  sprawozdań  finansowych  przez  osoby  niebędące  biegłymi  rewidentami  stanowią  powody do niepokoju; zachowanie takie wymaga uwagi organów nadzoru.   3.9. Jak audyt jest postrzegany jako ścieżka kariery i atrakcyjność zawodu Uczestnicy  zostali  zapytani,  czy  w  ich  opinii  zawód  biegłego  rewidenta  jest  w  Polsce  postrzegany przez absolwentów jako atrakcyjny.   Ogólnie  56%  respondentów  stwierdziło, że  w  ich  opinii  zawód  biegłego  rewidenta  jest  dla absolwentów atrakcyjny; 37% uważa, że nie jest atrakcyjny, a 7% nie było pewnych.  32       Różne  grupy  zadeklarowały  przeciwstawne  opinie.  26%  biegłych  rewidentów  i  członków  KIBR  uważa, że  jest  to  zawód  atrakcyjny,  60%  ma  przeciwne  zdanie.  Jednak  wśród  studentów  oraz  kandydatów  na  biegłych  rewidentów  proporcje  były  odwrotne,  72% uważa zawód za atrakcyjny, a jedynie 25% ma inne zdanie.    Wielu  partnerów  firm  audytorskich  wskazało,  że  zawód  jest  coraz  mniej  atrakcyjny  –  nie  tylko  finansowo.  Nowa  generacja  potencjalnych  biegłych  rewidentów  ma  różne  zainteresowania,  niekoniecznie  związane  z  pracą  zawodową.  Wielu  utalentowanych  absolwentów  uczelni  wyższych  wybiera  aktywność  gdzieś  indziej,  włączając  w  to  pracę  za granicą.  3.10. Inne kluczowe kwestie Uczestnicy  zostali  zapytani,  czy  uważają,  że  absolwenci  otrzymują  odpowiednie  wykształcenie w zakresie audytu podczas studiów. 71% odpowiedziało nie, 24% tak, a 5% nie  udzieliło odpowiedzi. Jednak więcej z nich uważało, że kształcenie w zakresie rachunkowości  jest  odpowiednie  –  45%  zgodziło  się, że  jest  adekwatne,  a  46%  uznało  je  za  nieadekwatne.  Partnerzy  firm  audytorskich  zasadniczo  zgodzili  się, że  w przypadkach,  gdzie  absolwenci  byli  uczeni  badania  sprawozdań  finansowych  w  ramach  studiów,  co  nie  było  częste,  nauczanie  miało  niewiele  wspólnego  z  ich  późniejszą  rolą  rewidenta  –  musieli  przejść  przeszkolenie  w  zakresie badań od podstaw.  56% respondentów nie uważało, że KIBR jest obecna na uczelniach; 21% stwierdziło, że KIBR  jest  obecna,  a  23%  nie  udzieliło  odpowiedzi.  KIBR  dokłada  starań,  aby  promować  zawód  na  uczelniach,  co  jest  ważne  w  pozyskiwaniu  wysokiej  jakości  nowych  adeptów  zawodu,  zapewniając  tym  samym  jakość  i kompetencje  biegłych  rewidentów  w  przyszłości.  Jednak  odpowiedzi w ankietach sugerują, że w tym obszarze można zrobić więcej.  73% respondentów potwierdziło, że ich pracownicy mają dostęp do wysokiej jakości szkoleń  w  ramach  doskonalenia  zawodowego;  24%  stwierdziło,  że  nie  mają,  a  3%  nie  udzieliło  odpowiedzi.    33